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成本責任流管理模式探索會計論文
摘要：成本管理粗放一直是困擾我國企業(yè)的重要問題，非系統(tǒng)化的管理模式、不健全的責任管理及其激勵機制、人工化的支持手段等是阻礙解決上述問題的癥結。從責任成本的角度探討了實現(xiàn)企業(yè)集約化管理的途徑：結合我國企業(yè)實際，加強成本與責任之間、責任與作業(yè)單元之間關系的管理與控制，從而支持動態(tài)成本控制，實現(xiàn)粗放管理向集約管理轉化。提出了成本責任流及其管理模式，這一模式作為與物流、資金流、信息流和工作流并重的集成動態(tài)管理手段，是解決企業(yè)成本管理粗放問題的有效手段。
1 引言
傳統(tǒng)的責任成本管理，以責任會計學為方法基礎，通過劃分責任中心，制定并分解成本預算，把成本計劃與責任中心聯(lián)結起來，通過內部結算、責任轉賬和責任仲裁等形式，完成責任成本的管理，形成責任成本控制體系。它的主要作用是通過責權利相結合的機制，使全體員工以提高企業(yè)經(jīng)濟效益為己任，積極、主動地為完成企業(yè)經(jīng)營目標而工作。它體現(xiàn)了人本管理的思想，是一種強化人員管理的手段。
目前，先進制造技術不斷得到廣泛應用，對責任成本管理模式提出了新的要求。先進制造技術不是一個單純的技術問題，先進制造理念不僅注重從技術到技術的實施方法，而且重視組織、管理和人員的作用，成本管理模式必須適應這一新的要求。在現(xiàn)代制造技術環(huán)境下，網(wǎng)絡的應用，信息技術的支持，為傳統(tǒng)責任成本控制機制的創(chuàng)新和發(fā)展提供了條件。信息支持系統(tǒng)可以把各種成本信息、制造信息高度集成，為責任成本控制模式的創(chuàng)新提供了條件，它提供了把靜態(tài)的成本動態(tài)地管起來的物質條件，突破了手工管理的瓶頸制約，使成本責任流管理模式的實施成為可能。近年來在管理會計領域對作業(yè)成本法、成本企畫(又譯目標成本規(guī)劃)的深入研究，也為責任成本控制理論的創(chuàng)新提供了思路。
本文作者期望在傳統(tǒng)的物流、信息流和工作流的管理模式基礎上，針對制造企業(yè)的特點，探討成本責任流管理的機理及其在信息技術支持下的實施。
2 成本責任流的基本概念及定義
2．1 理論來源
動態(tài)管理思想體現(xiàn)在許多先進管理模式(如CIMS、MBPII、ERP)中，它把一個個孤立的、靜止的活動按照事物運動規(guī)律和其自身發(fā)展邏輯聯(lián)結起來，把事物間的聯(lián)系作為事物運動、發(fā)展的重要組成部分，它適應了組織現(xiàn)代化企業(yè)生產經(jīng)營管理的需要，為許多先進管理模式所采用。
標準成本制、目標成本制和責任成本制在企業(yè)應用較多。標準成本是在提高效益和消滅浪費下的預計成本，也是企業(yè)在正常經(jīng)營條件下爭取達到的目標成本；目標成本是把成本目標從企業(yè)目標體系中抽取和突出出來，并圍繞它開展各項成本管理和其它管理活動，以指導、規(guī)劃和控制成本發(fā)生和費用支出。成本企畫和作業(yè)成本法是當今世界流行的兩種成本管理模式。成本企畫本質上是一種適應現(xiàn)代企業(yè)生產經(jīng)營和市場競爭需要的目標成本管理方法，形式上采用“倒推”確定目標成本，主要著力點是幫助企業(yè)開發(fā)設計新產品，或者對原有產品進行重新設計，使之更有市場競爭力；作業(yè)成本法的主要特點是以作業(yè)量代替生產工時作為成本分攤的依據(jù)，是適應先進制造技術生產環(huán)境的成本控制方法。標準成本制、目標成本制與責任成本制存在著某種共同聯(lián)系，而成本企畫為責任成本管理中責任成本的確定和分解提供了新的思路，作業(yè)成本法為分攤成本和劃分責任中心提供了一個嶄新的視角。針對我國企業(yè)的實際情況，將標準成本制、目標成本制、責任成本制很好地結合起來，吸收成本企畫、作業(yè)成本法等最新研究成果，創(chuàng)立適合中國企業(yè)的成本管理模式是重要的研究方向。
成本責任流理論對責任成本控制理論進行了拓展，它以動態(tài)管理的思想，結合現(xiàn)代集成制造系統(tǒng)(CIMS)等先進制造技術，力求建立基于信息系統(tǒng)支持的成本控制體系，以滿足企業(yè)成本管理的要求。它的基本出發(fā)點是從強化人員責任管理人手，以信息技術支持為依托，以實現(xiàn)企業(yè)生產經(jīng)營計劃為目標，建立全員、全面、全過程的成本控制。
2．2 作業(yè)單元
作業(yè)是指作業(yè)單元根據(jù)責任而從事的生產或業(yè)務活動。從成本意義上講，作業(yè)是一種活動，這種活動是投入—產出因果連動的實體，換句話說，它是耗用資源的活動。作業(yè)貫穿于動態(tài)經(jīng)營的全過程，是一種可以量化的計算成本的客觀基準。作業(yè)單元是指企業(yè)內部的部門或個人，它與企業(yè)的組織機構相適應，是承擔企業(yè)活動的組織或崗位，它有自身可以控制的成本發(fā)生，能夠清楚地承擔成本責任。任何一個作業(yè)單元中責權利都能夠緊密結合。作業(yè)單元是從事作業(yè)的活動主體，它對應于企業(yè)組織結構，具有不同的層次，根據(jù)職能可以分為管理作業(yè)單元和生產作業(yè)單元。管理作業(yè)單元控制本單元費用的支出，同時其作業(yè)對生產作業(yè)單元的成本有直接或間接的影響。比如，設計部門是一個作業(yè)單元，它除了控制設計費用的支出之外，它的設計結果直接影響到產品成本。
作業(yè)單元概念有別于責任中心的概念，它不一定必須可以獨立核算。比如，采購環(huán)節(jié)購進了劣質材料，其價格和采購成本符合采購作業(yè)單元的責任成本要求，但是在后續(xù)生產環(huán)節(jié)，由于材料質量問題出現(xiàn)了成本損失，那么，從采購這一作業(yè)單元，直至發(fā)生質量事故的單元，其間各個作業(yè)單元的成本損失都是由采購作業(yè)單元累積成本責任的偏差造成的，即采購作業(yè)單元的成本責任并沒有在采購環(huán)節(jié)完結，它隨著物流和工作流而向下游傳遞。而這種累積責任造成的損失一旦發(fā)生，有時采購作業(yè)單元是負擔不起的，也就是無法進行經(jīng)濟核算，只能以其它形式追究其責任，這是作業(yè)單元與責任中心的本質區(qū)別之一。作業(yè)單元是責任成本管理中責任中心概念的拓展，是動態(tài)管理理念的體現(xiàn)，成本責任在各個作業(yè)單元間的傳遞形成成本責任流。
2．3 成本責任
廣義的成本責任是指企業(yè)內部各個層次的作業(yè)單元，根據(jù)其管理權限和管理范圍所應承擔的一定的經(jīng)濟責任，這種經(jīng)濟責任是與企業(yè)的費用、支出、利潤相關的。狹義的成本責任是指對作業(yè)單元承擔活動后，結果偏離正確性的一種過失性成本度量。成本責任是與作業(yè)單元相聯(lián)系的，它是分析、評價與考核成本的一組可度量、可評價的指標集，是和企業(yè)生產經(jīng)營活動目標相一致的目標，是作業(yè)單元為履行責任而進行作業(yè)的結果的正確性標準。例如企業(yè)的采購成本總預算是企業(yè)活動的目標，材料采購運輸成本預算就是一種成本責任。
根據(jù)以上的定義，成本責任可以用函數(shù)的形式簡單描述為：
CR=f(A.，AC，CRB)其中，CR(cost responsibility)表示成本責任，A(activity,)表示作業(yè)，AC(activity cell)表示作業(yè)單元，CRB(cost responsibility benchmark)表示成本責任指標集。
沒有保證成本就會給企業(yè)帶來損失，這種損失需要由企業(yè)整體來承擔，最終要落實到個人。只有企業(yè)的每個員工都來努力完成好自己的責任，避免損失的發(fā)生，企業(yè)才會有競爭力，這就是企業(yè)．的成本責任。成本責任清晰才能發(fā)揮員工的積極性和主觀能動性。正確甄別和確定成本責任是實施成本責任流管理的關鍵之一，科學的成本責任管理體系對企業(yè)成本管理創(chuàng)新的可操作性具有至關重要的意義。
2．4 成本責任元和成本責任流
成本責任流是指由不同成本責任元根據(jù)上下游關系相互連接而形成的，傳遞成本責任的成本管理活動過程。成本責任元對應于作業(yè)單元，是成本責任流的基本構成單位。
對一個產品或生產項目而言，成本責任是伴隨著產品生命周期而發(fā)生發(fā)展的，隨著產品生產過程的變化，成本責任也會發(fā)生轉移。作為一個完整的事物運動過程，成本責任需要進行分析、評價，并依據(jù)評價結果實施獎懲，以體現(xiàn)責任的約束作用。因此，我們把企業(yè)產品生命周期內成本責任的產生、分解、轉移、分析、考核以及與之相關的獎罰等處理過程稱為成本責任流。
計算機集成制造系統(tǒng)(CIMS)通常強調物流、信息流和資金流的集成，這三種流在本質上強調的是其流動的正確性，如物流強調物料流動過程的正確性。責任流是在上述諸流的集成和流動的運動過程中，對其正確性實現(xiàn)的保證。成本責任流是對物流、信息流、資金流和工作流中成本要素流動正確性的保證，它是將上述諸流中成本要素的正確性與對企業(yè)組織及人員的管理集成于一體而形成的，它是集成于物流、信息流、資金流和工作流之中的一種特殊的流，伴隨著物流、信息流、資金流、工作流的流動而流動。
CIMS體現(xiàn)了一種動態(tài)管理的思想。就責任成本來講，以動態(tài)管理的觀點來看，某一個作業(yè)單元的責任成本不僅存在于本單元，而且以累積成本的形式存在于其下游各作業(yè)單元，即責任成本存在傳遞和流動的現(xiàn)象。通過上下游作業(yè)單元間成本責任的傳遞機制，成本責任隨著業(yè)務流程而流動起來，各作業(yè)單元之間由此聯(lián)結成一個整體。
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