對(duì)財(cái)務(wù)管理與管理會(huì)計(jì)的融合性思考
是企業(yè)管理的重要組成部分，通常企業(yè)管理的最終績(jī)效，都將落實(shí)并反映到具體的財(cái)務(wù)指標(biāo)上來(lái)。而管理作為企業(yè)管理的信息系統(tǒng)，又與有著千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。在我國(guó)的高等中，作為會(huì)計(jì)專業(yè)的兩門主干課程，財(cái)務(wù)管理與是分別獨(dú)立開設(shè)的。因此，認(rèn)清二者之間的聯(lián)系是值得深入思考的一個(gè)理論命題。（一）財(cái)務(wù)管理和管理會(huì)計(jì)的研究對(duì)象均為價(jià)值運(yùn)動(dòng)，研究目的也都是為了通過(guò)價(jià)值創(chuàng)造來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增量的最大化。
如眾所知，財(cái)務(wù)管理研究的對(duì)象是企業(yè)再生產(chǎn)過(guò)程中的資金運(yùn)動(dòng)，具體表現(xiàn)為、籌資和資金的日常運(yùn)營(yíng)及股利分配等。按照貨幣學(xué)理論，資金是價(jià)值的代表，資金運(yùn)動(dòng)便成了價(jià)值運(yùn)動(dòng)的表現(xiàn)形式，因而，財(cái)務(wù)管理的研究對(duì)象也就是價(jià)值運(yùn)動(dòng)；管理會(huì)計(jì)的研究對(duì)象原本也正是價(jià)值運(yùn)動(dòng)。所不同的是，財(cái)務(wù)管理是對(duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的實(shí)體管理，如按財(cái)務(wù)預(yù)算進(jìn)行的現(xiàn)金流量管理等，而管理會(huì)計(jì)則不直接接觸價(jià)值運(yùn)動(dòng)的實(shí)體，它是對(duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的分析、管理和反映，最終旨在實(shí)現(xiàn)價(jià)值實(shí)體的增值。
事實(shí)上，現(xiàn)代企業(yè)是多邊契約的聯(lián)結(jié)，惟有能給股東和債權(quán)人帶來(lái)價(jià)值增值，才能吸引他們不斷投資；惟有滿足客戶對(duì)使用價(jià)值的追求，企業(yè)的產(chǎn)品才會(huì)得到的認(rèn)可；惟有提供源源不斷的薪金收入，企業(yè)才會(huì)葆有穩(wěn)定的員工群體和持續(xù)增長(zhǎng)的動(dòng)力。上述這一切，都基于企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造抑或不斷實(shí)現(xiàn)價(jià)值的增值，也惟有最大限度地實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的企業(yè)，方能充分滿足各方利益主體的追求。高校的財(cái)務(wù)管理和管理會(huì)計(jì)課程教學(xué)，均是以服務(wù)于企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造為己任，亦以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增量的最大化為研究目。
（二）從“價(jià)值鏈”的角度看，財(cái)務(wù)管理和管理會(huì)計(jì)存在不可分割的內(nèi)在聯(lián)系
企業(yè)的財(cái)務(wù)管理，主要圍繞著投資、籌資和資金的日常運(yùn)營(yíng)等3個(gè)方面展開，最終目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化；而管理會(huì)計(jì)學(xué)的體系內(nèi)容，則是擇取價(jià)值分析為主線，以贏得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)為核心，圍繞企業(yè)價(jià)值最大化這一目標(biāo)來(lái)展開的。邁克爾。波特曾將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，分解為若干與實(shí)現(xiàn)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)戰(zhàn)略相關(guān)的價(jià)值活動(dòng)，將創(chuàng)造價(jià)值的過(guò)程，分解為設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、、交貨以及對(duì)產(chǎn)品起輔助作用的﹁系列互不相同但又相互關(guān)聯(lián)的活動(dòng)，或稱之為“增值作業(yè)”，并將企業(yè)從基本原的投入到提交終端產(chǎn)品這一整個(gè)價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)的聯(lián)結(jié)，界定為價(jià)值鏈，從而將“價(jià)值鏈”的分析理論引入到了企業(yè)管理中來(lái)。從價(jià)值鏈的角度加以審視，財(cái)務(wù)管理與管理會(huì)計(jì)的內(nèi)在聯(lián)系主要表現(xiàn)在：
1.管理會(huì)計(jì)對(duì)縱向價(jià)值鏈的分析，有利于企業(yè)在財(cái)務(wù)管理中做出正確的。
企業(yè)價(jià)值鏈與供應(yīng)商價(jià)值鏈和顧客價(jià)值鏈的聯(lián)系，是通過(guò)購(gòu)銷活動(dòng)來(lái)實(shí)現(xiàn)的，如此以來(lái)，企業(yè)、供應(yīng)商和顧客便構(gòu)成了一個(gè)彼此聯(lián)系、相互作用的有機(jī)整體。這種聯(lián)系可以向上追溯到初級(jí)材料的提供者，向下延伸至企業(yè)產(chǎn)品的最終用戶，從而形成一條從原料投入到最終產(chǎn)品的形成期間所有價(jià)值轉(zhuǎn)移和增值環(huán)節(jié)構(gòu)成的縱向連鎖鏈條。
一般而言，某個(gè)企業(yè)可以占有縱向價(jià)值鏈上一個(gè)或若干個(gè)價(jià)值鏈節(jié)，但并非所有的價(jià)值鏈節(jié)都能給企業(yè)提供均等、持續(xù)的盈利機(jī)會(huì)。因此，一個(gè)企業(yè)的盈利能力既要受到其所處價(jià)值鏈固有盈利能力的影響，同時(shí)通過(guò)自身戰(zhàn)略活動(dòng)的選擇又會(huì)對(duì)該價(jià)值鏈節(jié)的盈利能力施加一定的反作用�？v向價(jià)值鏈的分析，旨在確定企業(yè)在哪一個(gè)或哪幾個(gè)價(jià)值鏈節(jié)中參與競(jìng)爭(zhēng)，以便實(shí)施產(chǎn)業(yè)進(jìn)入抑或產(chǎn)業(yè)退出的抉擇，并就某一產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域中企業(yè)現(xiàn)有生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)張抑或收縮進(jìn)行決策。
管理會(huì)計(jì)借助于預(yù)算的方式，通過(guò)縱向價(jià)值鏈分析為企業(yè)的投資決策提供服務(wù)。其通過(guò)調(diào)研、收集信息，進(jìn)行科學(xué)的市場(chǎng)預(yù)測(cè)。在此基礎(chǔ)上，根據(jù)企業(yè)的長(zhǎng)期盈利計(jì)劃、市場(chǎng)戰(zhàn)略價(jià)值和現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)等，進(jìn)行企劃及目標(biāo)成本的設(shè)定，再由成本管理人員和工程技術(shù)人員，從價(jià)值工程的角度估算預(yù)測(cè)的實(shí)際成本。如若預(yù)測(cè)的實(shí)際成本低于目標(biāo)成本，則可以考慮采納該投資方案。當(dāng)然，管理會(huì)計(jì)一般還要預(yù)期方案未來(lái)的現(xiàn)金流量，利用貨幣時(shí)間價(jià)值對(duì)未來(lái)的現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)，再通過(guò)比較多種投資方案來(lái)好中選優(yōu)。上述這一切，均是管理會(huì)計(jì)為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的投資決策所提供的信息。財(cái)務(wù)管理則基于管理會(huì)計(jì)所提供的信息，再行運(yùn)用投資組合等多種理論，力求降低投資風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)行資金的投放、收回抑或做出壓縮還是擴(kuò)大資金的投放規(guī)模等具體決策。
2.管理會(huì)計(jì)對(duì)橫向價(jià)值鏈的思考，能為企業(yè)財(cái)務(wù)的良性運(yùn)轉(zhuǎn)贏取比較優(yōu)勢(shì)環(huán)境。
企業(yè)做出具體的投資決策后，便定位于社會(huì)空間坐標(biāo)上的某一產(chǎn)業(yè)或某一集群。所謂橫向價(jià)值鏈分析，就是對(duì)一個(gè)產(chǎn)業(yè)內(nèi)部的各個(gè)企業(yè)之間的相互作用的分析，通過(guò)橫向價(jià)值鏈分析，可使企業(yè)或?qū)崿F(xiàn)總成本最低，或通過(guò)產(chǎn)品創(chuàng)新、技術(shù)開發(fā)、優(yōu)質(zhì)服務(wù)等形成大于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的優(yōu)勢(shì)，從而為企業(yè)理財(cái)?shù)於己玫幕A(chǔ)條件。
按照波特的理論，企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的取得主要有兩種方式，即低成本和差異化。眾所周知，美國(guó)是世界頭號(hào)經(jīng)濟(jì)強(qiáng)國(guó)，日本一度也曾是世界屈指可數(shù)的經(jīng)濟(jì)強(qiáng)國(guó)，這與美日各自特殊的成本領(lǐng)先戰(zhàn)略休戚相關(guān)。美國(guó)的作業(yè)成本管理，將資源耗費(fèi)追蹤到成本動(dòng)因，藉以改善增值作業(yè)并消除不增值作業(yè)，進(jìn)而優(yōu)化作業(yè)鏈；而日本的成本企劃，則被譽(yù)為“鋒利的日本秘密武器”，是日本企業(yè)趕超歐美企業(yè)的戰(zhàn)略管理工具，它對(duì)產(chǎn)品成本在產(chǎn)品的企劃與設(shè)計(jì)階段就予以限定，制造過(guò)程實(shí)際消耗的成本決不允許超越這一范圍。低成本決定企業(yè)產(chǎn)品可以低售價(jià)，因而更具有市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，低成本戰(zhàn)略曾對(duì)美、日占領(lǐng)世界市場(chǎng)做出過(guò)特殊的貢獻(xiàn)。類似的道理，我國(guó)同行業(yè)企業(yè)之間的財(cái)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)，在很大程度上也就是企業(yè)的成本競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)在財(cái)務(wù)管理中必須重視管理會(huì)計(jì)對(duì)產(chǎn)品成本信息的披露。
在同一行業(yè)中，大企業(yè)固然可以借助于規(guī)模經(jīng)濟(jì)來(lái)提升自身的競(jìng)爭(zhēng)力，然而也不乏財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)狀態(tài)良好但同頗具競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的中小企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中失利的企業(yè)，個(gè)中原因主要可歸結(jié)為特色經(jīng)營(yíng)和差異化戰(zhàn)略。管理會(huì)計(jì)作為管理的信息系統(tǒng)，能夠?qū)τ袃r(jià)值的信息，諸如市場(chǎng)消費(fèi)傾向等及時(shí)披露并加以分析，有效引導(dǎo)企業(yè)的品牌發(fā)展方向，確保企業(yè)在激烈的同行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地。
其次，管理會(huì)計(jì)對(duì)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的思考，有利于企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。管理會(huì)計(jì)對(duì)縱向價(jià)值鏈分析的目的，在于確定企業(yè)應(yīng)該生產(chǎn)什么；其對(duì)橫向價(jià)值鏈的分析，則側(cè)重于指明企業(yè)生產(chǎn)某種產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)及其相對(duì)不足，并提出相應(yīng)的改進(jìn)措施。所有這些分析都要通過(guò)企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈去落實(shí)，企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈則具體體現(xiàn)為對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的合理組織和產(chǎn)、供、銷的有效安排。
財(cái)務(wù)管理借助于管理會(huì)計(jì)所建構(gòu)起的內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈信息，將有限的內(nèi)部周轉(zhuǎn)資金，依據(jù)項(xiàng)目的輕重緩急進(jìn)行合理配置，并盡可能地滿足價(jià)值增值高的產(chǎn)品和服務(wù)對(duì)資金的需求，力求最大限度地增加公司價(jià)值，并據(jù)此編制財(cái)務(wù)預(yù)算。為確保預(yù)算目標(biāo)的完成，財(cái)務(wù)管理人員對(duì)預(yù)算收入進(jìn)行督促，管理會(huì)計(jì)則對(duì)費(fèi)用進(jìn)行控制。待本期預(yù)算執(zhí)行完畢后，財(cái)務(wù)管理人員還要和管理會(huì)計(jì)一起，對(duì)預(yù)、決算進(jìn)行比較分析，以為下期預(yù)算的編制和執(zhí)行提供依據(jù)。
（三）管理會(huì)計(jì)對(duì)平衡計(jì)分卡業(yè)績(jī)考評(píng)體系的運(yùn)用，有助于促成企業(yè)財(cái)務(wù)管理長(zhǎng)期良性發(fā)展。
在現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展中，業(yè)績(jī)考評(píng)已起著越來(lái)越重要的作用，國(guó)外關(guān)于報(bào)酬方面的大量實(shí)證研究業(yè)已證明：選擇哪方面的業(yè)績(jī)作為管理人員報(bào)酬的`汁量依據(jù)，管理人員就會(huì)努力去提高哪方面的業(yè)績(jī)。也就是說(shuō)什么樣的業(yè)績(jī)考評(píng)指標(biāo)，就會(huì)帶來(lái)什么樣的發(fā)展結(jié)果。我國(guó)目前對(duì)的業(yè)績(jī)考評(píng)，主要集中在凈資產(chǎn)利潤(rùn)率這個(gè)財(cái)務(wù)指標(biāo)上，這就很容易造成上市公司的大量造假行為；我國(guó)對(duì)在校學(xué)生的選拔主要看的是學(xué)生筆試成績(jī)，造成了學(xué)校的應(yīng)試教育和學(xué)生的高分低能，這一切均說(shuō)明業(yè)績(jī)考評(píng)指標(biāo)的良性選擇的重要性。
平衡計(jì)分卡是現(xiàn)代戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)綜合評(píng)價(jià)企業(yè)業(yè)績(jī)的考核系統(tǒng)，由于企業(yè)核心能力的形成往往更取決于一些非財(cái)務(wù)指標(biāo)，而平衡計(jì)分卡在考核企業(yè)業(yè)績(jī)時(shí)，引入了非財(cái)務(wù)指標(biāo)，因此它給企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)管理帶來(lái)了劃時(shí)代的變革。平衡計(jì)分卡的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)主要由四部分組成：財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程、學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)。平衡計(jì)分卡在包容各個(gè)主要考核指標(biāo)的同時(shí)，還通過(guò)權(quán)重的調(diào)整，突出考核的重點(diǎn)所在，從而影響企業(yè)和個(gè)人的行為。
作為物質(zhì)生產(chǎn)單位，財(cái)務(wù)指標(biāo)是考評(píng)企業(yè)業(yè)績(jī)最重要的一個(gè)指標(biāo)，企業(yè)其他方面的改善最終都要反映到財(cái)務(wù)指標(biāo)上，如質(zhì)量、客戶滿意、生產(chǎn)率的提高、企業(yè)核心能力的增強(qiáng)等都必須轉(zhuǎn)化為企業(yè)產(chǎn)品市場(chǎng)份額的擴(kuò)大，收入的增加，經(jīng)營(yíng)費(fèi)用的降低等財(cái)務(wù)成果，否則做得再好也無(wú)濟(jì)于事。而在財(cái)務(wù)方面，可以經(jīng)濟(jì)增加值EVA作為從股東角度考慮的核心指標(biāo)；在客戶方面，企業(yè)只有了解顧客、不斷地滿足顧客的需求，產(chǎn)品的價(jià)值才能夠得以實(shí)現(xiàn)，企業(yè)才能獲得持續(xù)增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)源泉。管理會(huì)計(jì)對(duì)客戶指標(biāo)的評(píng)價(jià)主要包括以下幾個(gè)方面：市場(chǎng)占有率、客戶的獲得、客戶的維持、客戶的滿意度和對(duì)客戶的獲利能力等，并以客戶的滿意度為核心指標(biāo)；內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程是指企業(yè)從最初原材料投入到創(chuàng)造出對(duì)顧客有價(jià)值的產(chǎn)品的一系列活動(dòng)，它是企業(yè)改善其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的重點(diǎn)。在內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程方面，尤應(yīng)關(guān)注作業(yè)流程管理和風(fēng)險(xiǎn)控制。內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程可以按內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈劃分為3個(gè)過(guò)程：創(chuàng)新，經(jīng)營(yíng)，售后服務(wù)。創(chuàng)新表現(xiàn)為企業(yè)確立和培育新的市場(chǎng)、新的客戶，開發(fā)新的產(chǎn)品和服務(wù)。根據(jù)企業(yè)生命周期理論，只有不斷創(chuàng)新，才能為企業(yè)帶來(lái)持續(xù)不斷的活力和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。
管理會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)創(chuàng)新能力的衡量指標(biāo)為新產(chǎn)品開發(fā)所用的時(shí)間、新產(chǎn)品銷售收入的比例、損益平衡時(shí)間等。經(jīng)營(yíng)是指把現(xiàn)有的產(chǎn)品和服務(wù)生產(chǎn)出來(lái)并支付給顧客的過(guò)程，傳統(tǒng)對(duì)經(jīng)營(yíng)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)過(guò)分強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)成本，而忽視時(shí)間和質(zhì)量指標(biāo)，而平衡計(jì)分卡評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的指標(biāo)有主導(dǎo)時(shí)間、周轉(zhuǎn)時(shí)間、質(zhì)量、成本、反應(yīng)時(shí)間、返工率等，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)對(duì)售后服務(wù)的衡量指標(biāo)為公司對(duì)產(chǎn)品故障的反應(yīng)時(shí)間、售后服務(wù)一次成功的比例、客戶付款的時(shí)間；在學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)方面，現(xiàn)代以人為本的管理思想強(qiáng)調(diào)企業(yè)管理需激發(fā)雇員的士氣和參與精神，平衡計(jì)分卡在這方面的考核指標(biāo)有培訓(xùn)支出、雇員建議被采納的次數(shù)、雇員滿意度、雇員保留、員工潛能、信息系統(tǒng)和激勵(lì)、權(quán)責(zé)一致性、企業(yè)等。
管理會(huì)計(jì)運(yùn)用平衡計(jì)分卡評(píng)價(jià)企業(yè)業(yè)績(jī)時(shí)，除了考核財(cái)務(wù)指標(biāo)外，還增加了客戶、內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程、學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)等非財(cái)務(wù)指標(biāo)，這些非財(cái)務(wù)指標(biāo)均與實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)期財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)有很強(qiáng)的相關(guān)性，這樣就避免了單獨(dú)使用財(cái)務(wù)指標(biāo)的業(yè)績(jī)考核系統(tǒng)給企業(yè)帶來(lái)的短視行為，有助于實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)期財(cái)務(wù)目標(biāo)，進(jìn)而有助于企業(yè)長(zhǎng)期財(cái)務(wù)管理的良性運(yùn)轉(zhuǎn)
（四） 結(jié)語(yǔ)
綜上所述，管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理研究的對(duì)象均為價(jià)值運(yùn)動(dòng)，其研究目的也都是為了實(shí)現(xiàn)價(jià)值增量最大化。盡管就本質(zhì)而言，管理會(huì)計(jì)是經(jīng)營(yíng)者財(cái)務(wù)管理的信息系統(tǒng)，它僅只是一種工具抑或一種手段，但其最終仍要服務(wù)于企業(yè)對(duì)價(jià)值實(shí)體的管理——財(cái)務(wù)管理，鑒此，二者之間的融會(huì)貫通是高等院校財(cái)經(jīng)類專業(yè)財(cái)務(wù)管理與管理會(huì)計(jì)的教學(xué)中，理應(yīng)思考和關(guān)注的命題之一。
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