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期權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)問題試探
金融工具是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)并形成另一個(gè)企業(yè)的金融負(fù)債或權(quán)益性工具的合同。衍生金融工具是指具有以下特征的金融工具:①其價(jià)值隨特定利率、證券價(jià)格、商品價(jià)格、匯率、利率指數(shù)、信用等級(信用指數(shù))或類似變量(有的稱為“標(biāo)的”)的變動(dòng)而變動(dòng);②不要求初始凈投資,或與對市場條件變動(dòng)具有類似反映的其他類型合同相比,要求很少的凈投資;③在未來某一日期結(jié)算。衍生金融工具一般以一個(gè)或幾個(gè)基本金融工具作為標(biāo)的,可以說是由基本金融工具派生出來的。它主要分為兩大類:一是遠(yuǎn)期和期貨合約,二是期權(quán)合約。本文主要討論后一種。期權(quán)合約是一種選擇權(quán)合約,其主動(dòng)簽約方(即持權(quán)人)享有在合約期滿之前,按照約定的價(jià)格購買或銷售一定數(shù)額的某種金融資產(chǎn)的權(quán)利。如果行情有利,持權(quán)人有權(quán)選擇買進(jìn)或賣出該金融資產(chǎn);如果行情不利,持權(quán)人可以放棄行使買進(jìn)或賣出的權(quán)利。而期權(quán)合約的發(fā)行方(即立權(quán)人)則有義務(wù)在買方要求履約時(shí)出售或購入該金融資產(chǎn)。
二、期權(quán)會(huì)計(jì)確認(rèn)的探討
美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》中對資產(chǎn)和負(fù)債分別下了這樣的定義:資產(chǎn)是特定主體由于過去的交易或事項(xiàng)而獲得或控制的可預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益;負(fù)債是特定主體由于過去的交易或事項(xiàng)而在現(xiàn)在承擔(dān)的將在未來向其他主體交付資產(chǎn)或提供勞務(wù)的義務(wù)。同樣地,國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在資產(chǎn)的定義上突出了三個(gè)方面的特征,即企業(yè)可控制性、由于過去事項(xiàng)的結(jié)果和預(yù)期為企業(yè)創(chuàng)造未來經(jīng)濟(jì)利益。其在負(fù)債的定義上同樣突出了三個(gè)基本特征,即企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)、由于過去事項(xiàng)的結(jié)果和義務(wù)的履行將導(dǎo)致含有經(jīng)濟(jì)利益的企業(yè)資源的流出。
國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)通過將衍生金融工具合約界定為導(dǎo)致法定義務(wù)的事項(xiàng),以滿足由于過去事項(xiàng)所形成這一特征,而將衍生金融工具代表的權(quán)利或義務(wù)予以確認(rèn),認(rèn)為只有當(dāng)企業(yè)成為金融工具合同條款的一方時(shí),企業(yè)才應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。企業(yè)應(yīng)將衍生金融工具隱含的各種合同權(quán)利或義務(wù)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正是基于這樣一個(gè)概念而認(rèn)為可以確認(rèn)期權(quán)合約隱含的合同權(quán)利或義務(wù),當(dāng)然,期權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)同樣有初始確認(rèn)、后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)三個(gè)程序。
但是,這樣的規(guī)定并不能完全消除人們對是否確認(rèn)以及如何確認(rèn)期權(quán)合約的爭議。本文將根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定對一個(gè)例題的解答來談以下看法。
例:A公司于2004年1月3日簽訂一項(xiàng)購入債券期貨150 000美元的三個(gè)月的美式看漲期權(quán)合約,并向立權(quán)的經(jīng)紀(jì)公司交付3 000美元的期權(quán)費(fèi),也就是說,如果不考慮貨幣時(shí)間價(jià)值,預(yù)期該債券期貨將上漲到153 000美元。假設(shè)1月31日該債券期貨市場價(jià)值上漲到155 000美元,相應(yīng)的期權(quán)費(fèi)公允價(jià)值將上漲至5 000美元。2月25日,A公司預(yù)測債券期貨的漲幅已經(jīng)到了極限,決定按照5 200美元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓此項(xiàng)期權(quán)合約,手續(xù)費(fèi)假設(shè)為100美元。賬務(wù)處理如下:
1月3日,初始確認(rèn)。①借:債券期貨投資150 000美元;貸:應(yīng)付債券期貨期權(quán)合約款150 000美元。②借:債券期貨期權(quán)費(fèi)3 000美元;貸:銀行存款3 000美元。
1月31日,后續(xù)確認(rèn)。確認(rèn)此項(xiàng)債券期貨期權(quán)費(fèi)公允價(jià)值的變動(dòng)時(shí),借:債券期貨期權(quán)費(fèi)2 000美元;貸:債券期貨投資收益2 000美元。
2月25日,終止確認(rèn)。轉(zhuǎn)讓并終止確認(rèn)此項(xiàng)債券期貨期權(quán)合約時(shí),①借:銀行存款5 100美元,財(cái)務(wù)費(fèi)用100美元;貸:債券期貨期權(quán)費(fèi)5 000美元,債券期貨投資收益200美元。②借:應(yīng)付債券期貨期權(quán)合約款150 000美元;貸:債券期貨投資150 000美元。
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