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基于作業(yè)成本法的造船企業(yè)制造費(fèi)用分配
作業(yè)成本法指以作業(yè)為核算對象，通過成本動因確認(rèn)和計(jì)量作業(yè)量，進(jìn)而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配產(chǎn)品成本的成本計(jì)算方法。其理論依據(jù)是，成本分配的對象是作業(yè)，成本動因多樣化。作業(yè)成本法以作業(yè)為中心，根據(jù)產(chǎn)品消耗的作業(yè)量和作業(yè)成本動因數(shù)量（單位作業(yè)消耗資源）來計(jì)算產(chǎn)品成本。其基本思想是：顧客消耗產(chǎn)品，產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，資源消耗成本。造船企業(yè)傳統(tǒng)的制造費(fèi)用分配方法以直接機(jī)器工時(shí)或人工工時(shí)為其分配標(biāo)準(zhǔn)。這種方法符合早期造船企業(yè)的生產(chǎn)狀況：產(chǎn)品單一；科技含量低，勞動力投入和原料消耗構(gòu)成產(chǎn)品成本的主體。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步，制造費(fèi)用在船舶成本中的比重增大，產(chǎn)品也多樣化，生產(chǎn)自動化程度提高，如果繼續(xù)用直接人工或機(jī)器工時(shí)分配制造費(fèi)用，去分配越來越多與工時(shí)不相關(guān)的作業(yè)、費(fèi)用是極將不恰當(dāng)?shù)�。因此，�?yīng)結(jié)合作業(yè)成本法對分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整與改進(jìn)：將制造費(fèi)用根據(jù)作業(yè)歸集到各成本庫，再將各成本庫的費(fèi)用根據(jù)作業(yè)動因分配到各產(chǎn)品，更加準(zhǔn)確地計(jì)算出船舶成本，更好地提供業(yè)績考核所需的成本信息、加強(qiáng)成本控制、促進(jìn)造船企業(yè)的發(fā)展。
一、作業(yè)成本法進(jìn)行制造費(fèi)用核算的優(yōu)點(diǎn)
傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法只采用單一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行制造費(fèi)用的分配，無法正確反映不同產(chǎn)品生產(chǎn)中不同技術(shù)因素對費(fèi)用發(fā)生的不同影響。作業(yè)成本計(jì)算采用多種標(biāo)準(zhǔn)分配制造費(fèi)用，通過設(shè)置多樣化的成本庫，匯集各作業(yè)中心消耗的各種資源，再將各作業(yè)中心的成本按各自的作業(yè)動因分配制造費(fèi)用到各產(chǎn)品。這樣處理有兩個(gè)優(yōu)點(diǎn)：一是間接費(fèi)用分配范圍細(xì)化，由全廠或全車間統(tǒng)一分配改為由若干個(gè)成本中心進(jìn)行分配；二是分配標(biāo)準(zhǔn)增加，分配標(biāo)準(zhǔn)由單一改按多種，每種作業(yè)選取適合于自己的合理的分配率，成本計(jì)算對象化的程度更加細(xì)化，制造費(fèi)用分配準(zhǔn)確性提高，成本的可歸屬性增強(qiáng)，成本信息更加客觀、真實(shí)、準(zhǔn)確。這對船舶制造業(yè)這種單位產(chǎn)品售價(jià)高、銷售利潤率卻較低的行業(yè)來說，更加有利于正確地尋找成本動因，加強(qiáng)成本控制。
二、造船企業(yè)利用作業(yè)成本法分配制造費(fèi)用的步驟
造船企業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)要遵循重要性原則，即對發(fā)生額較大的作業(yè)盡量按成本動因細(xì)分，對發(fā)生額較小的作業(yè)適當(dāng)簡化。船舶成本中的制造費(fèi)用計(jì)算就是把各資源庫價(jià)值分解，分配給各作業(yè)成本庫，再將各作業(yè)成本庫的成本分配給最終產(chǎn)品。具體而言：
（一）確定造船企業(yè)制造費(fèi)用涉及的資源。船舶制造過程中所有不能直接歸屬到成本對象的間接資源，包括間接人工費(fèi)用、間接材料費(fèi)用、折舊費(fèi)、設(shè)備及場地租賃費(fèi)、燃料動力費(fèi)、設(shè)備維修費(fèi)等。
（二）確定造船業(yè)制造費(fèi)用涉及的作業(yè)，建立作業(yè)中心 。根據(jù)現(xiàn)代造船企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)，可將船舶企業(yè)的作業(yè)中心劃分為6大作業(yè)中心，其中：技術(shù)作業(yè)中心包括：技術(shù)與工藝設(shè)計(jì)、技術(shù)支持、技工專項(xiàng)培訓(xùn)作業(yè)；物資作業(yè)中心包括：購貨、存儲、發(fā)貨、運(yùn)輸作業(yè)；分段建造作業(yè)中心包括：準(zhǔn)備、放樣、鋼材預(yù)處理、號料、下料、冷彎、火工彎板、機(jī)加工、零件加工、部件裝焊作業(yè)；總裝作業(yè)中心包括：整備、總體裝焊、批刨、火工矯正、吊裝、舾裝、下水、系泊試驗(yàn)、航行試驗(yàn)作業(yè)；檢驗(yàn)作業(yè)中心包括焊縫探傷檢驗(yàn)、普通質(zhì)檢作業(yè)；維持作業(yè)中心包括：設(shè)備維修及維護(hù)、機(jī)械作業(yè)、氧氣和乙炔制備、供水電氣、廠房和設(shè)備折舊和租賃作業(yè)。
（三）確定資源動因，將資源分配到作業(yè)。造船企業(yè)各作業(yè)中心的主要資源動因如下：技術(shù)作業(yè)中心以品種數(shù)或批次；物資作業(yè)中心以采購次數(shù)；分段建造作業(yè)中心以人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)；總裝作業(yè)中心以船舶艘數(shù)和調(diào)試次數(shù)等；檢驗(yàn)作業(yè)中心以批次或檢驗(yàn)小時(shí)。確定資源動因后，再計(jì)算資源動因費(fèi)率，將其和資源耗用量相乘即可將所耗各種資源分配至作業(yè)中心。
（四）確定作業(yè)動因，建立作業(yè)成本庫，將作業(yè)成本分配至作業(yè)對象。根據(jù)現(xiàn)代造船企業(yè)特點(diǎn)，各作業(yè)的作業(yè)動因分別為：技術(shù)與工藝設(shè)計(jì)以工程圖紙數(shù)，技術(shù)支持以工程命令次數(shù)，技術(shù)培訓(xùn)以受訓(xùn)人數(shù)；進(jìn)貨以進(jìn)貨次數(shù)，發(fā)貨以發(fā)貨批次，存儲以存貨體積及在庫時(shí)間，運(yùn)輸以車輛噸公里數(shù)；準(zhǔn)備以準(zhǔn)備次數(shù)，放樣以人工工時(shí)，鋼材預(yù)處理以鋼材面積，號料以人工工時(shí)，下料以切割機(jī)時(shí)，冷彎以冷彎機(jī)時(shí)，火工彎板以人工工時(shí)，機(jī)加工以機(jī)器工時(shí)，零件加工以機(jī)器工時(shí)，部件裝焊以焊縫長度；整備以事務(wù)次數(shù)，總體裝焊以焊縫長度，批刨以批刨約當(dāng)面積，火工矯正以矯正約當(dāng)面積，吊裝以次數(shù)，舾裝以船舶噸位，下水以下水次數(shù)及噸位，系泊試驗(yàn)以試驗(yàn)次數(shù)，航行試驗(yàn)以航行次數(shù)；焊縫探傷檢驗(yàn)以檢驗(yàn)次數(shù)，普通質(zhì)檢以檢驗(yàn)次數(shù)；設(shè)備維修及維護(hù)以占用維修設(shè)備臺次，機(jī)械作業(yè)以作業(yè)次數(shù)，乙炔、氧氣設(shè)備以體積數(shù),其中，供水、電、氣以用量，廠房租賃及折舊以占用廠房面積。確定作業(yè)動因后，歸集作業(yè)成本，計(jì)算作業(yè)動因率，然后將各作業(yè)中心的成本分配給產(chǎn)品。
（五）計(jì)算匯總。制造費(fèi)用可通過下列公式進(jìn)行計(jì)算：
作業(yè)率（分配率）＝各作業(yè)中心成本庫歸集的作業(yè)成本 ÷ 成本資源動因
每品種（批）產(chǎn)品的制造費(fèi)用成本＝∑成本動因作業(yè)率×實(shí)際作業(yè)量
單位船舶制造費(fèi)用成本＝每品種（批）產(chǎn)品制造費(fèi)用成本÷每品種（批）數(shù)
現(xiàn)以檢驗(yàn)作業(yè)中心說明船舶企業(yè)利用作業(yè)成本法分配制造費(fèi)用的步驟。如某造船企業(yè)檢驗(yàn)中心（所產(chǎn)生費(fèi)用全部計(jì)入制造費(fèi)用）有10人，2個(gè)作業(yè)，即焊縫探傷檢驗(yàn)作業(yè)和普通質(zhì)檢作業(yè)。第一個(gè)作業(yè)需用60%的人專職檢驗(yàn)，第二個(gè)作業(yè)需用40%的人專職檢驗(yàn)，耗用資源300000元；其中，人工費(fèi)240000元，材料費(fèi)20000元，折舊費(fèi)40000元。
根據(jù)檢驗(yàn)中心的實(shí)際狀況：其三種資源是人工、材料、折舊；兩種作業(yè)是焊縫探傷檢驗(yàn)作業(yè)、普通質(zhì)檢作業(yè)；資源動因是人數(shù)；作業(yè)動因是檢驗(yàn)次數(shù)（兩個(gè)作業(yè)均是）。下表是 檢驗(yàn)作業(yè)的制造費(fèi)用分配表。
檢驗(yàn)作業(yè)的制造費(fèi)用分配表 單位:元
作業(yè)中 心 作業(yè) 資源動因(人數(shù)) 資源動
因率 資源
耗用 作業(yè)
類別 作業(yè)
動因 作業(yè)動因總數(shù) 甲船 乙船 作業(yè)成本
甲船 乙船
檢驗(yàn) 焊縫探傷檢驗(yàn) 6 6/10×100% 180000 批別 檢驗(yàn)
次數(shù) 6 4 2 120000 60000
普通
質(zhì)檢 4 4/10×100% 120000 批別 檢驗(yàn)
次數(shù) 80 50 30 75000 45000
小計(jì) 10 100% 300000 195000 105000
通過上表可以看出，作業(yè)成本法對船舶企業(yè)制造費(fèi)用的分配處理更確切、相關(guān)，進(jìn)而能提供更真實(shí)可靠的成本信息，獲得較準(zhǔn)確的經(jīng)營信息，有利于作出正確的決策，提高企業(yè)的競爭力和盈利能力。但作業(yè)成本法的應(yīng)用需對大量的作業(yè)進(jìn)行分析、確認(rèn)、記錄和計(jì)量，增加了資源、成本動因的確定、作業(yè)成本庫的選擇和作業(yè)成本的分配等工作，實(shí)施成本較高，因此只有在企業(yè)實(shí)現(xiàn)了較高程度的信息化后, 采用作業(yè)成本法才符合成本效益原則。
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