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論作業(yè)成本管理在我國商業(yè)銀行的應(yīng)用

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論作業(yè)成本管理在我國商業(yè)銀行的應(yīng)用

【關(guān)鍵詞】銀行業(yè) 作業(yè)成本法 作業(yè) 成本動因 增值作業(yè) 價值鏈
【摘要】隨著國內(nèi)商業(yè)銀行間的競爭日趨激烈,特別是在加入WTO后,諸多外資銀行紛紛以各種形式進入到市場,這使得我國的商業(yè)銀行亟待探索出一條提高自身競爭力的道路。從本質(zhì)上講,商業(yè)銀行之間的競爭具有一定的同質(zhì)性,銀行的競爭力大部分取決于各自業(yè)務(wù)流程中的成本和質(zhì)量,其中如何加強對各個產(chǎn)品和服務(wù)成本核算管理成為銀行業(yè)面臨的一個。作業(yè)成本法的源于制造業(yè),其在領(lǐng)域的成功運用為銀行業(yè)提供了良好的示范,美國實力較強的銀行已相繼將作業(yè)成本法應(yīng)用于銀行成本核算管理中。本文對作業(yè)成本管理在我國商業(yè)銀行中的作用、意義以及其實施過程中可能會遇到的一些問題及解決途徑
進行了探討。
一、作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法(Activity-based costing,ABC)是以作業(yè)(Activity)為核心,確認和計量生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的所有消耗資源的作業(yè),并將耗用的資源成本準確地計入到各個作業(yè),然后選擇成本動因,進而將各作業(yè)成本分配給成本對象(產(chǎn)品或服務(wù))的一種成本核算。
作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是“成本對象消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本的實質(zhì)就是在資源耗費與產(chǎn)品之間通過作業(yè)這一“中介”來分離、歸納和組合,然后形成各種產(chǎn)品成本。隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的間接成本比例大幅提高,企業(yè)產(chǎn)品種類增多而批量減少,傳統(tǒng)成本計算方法已不能合理地將間接成本在各產(chǎn)品之間進行分配。在作業(yè)成本法下,直接成本和間接成本作為產(chǎn)品(或服務(wù))所消耗作業(yè)的成本被同等地對待,它拓寬了成本的計算范圍,使計算出來的產(chǎn)品(或服務(wù))的最終成本更加準確和客觀。
作業(yè)成本法是以作業(yè)為中心,而作業(yè)則貫穿于企業(yè)價值創(chuàng)造的整個過程。以制造企業(yè)為例,從產(chǎn)品設(shè)計開始,到物料供應(yīng),再到生產(chǎn)工藝流程的各個步驟,然后是產(chǎn)品質(zhì)量檢驗,最后是發(fā)運銷售,各個環(huán)節(jié)均發(fā)生著消耗資源的作業(yè)。通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認和計量,最終計算出相對準確的產(chǎn)品(或服務(wù))的成本。
作業(yè)成本法不僅僅是一種先進的成本核算方法,基于作業(yè)成本法的作業(yè)成本管理
(Activity-based costing management,ABCM)同時也是一種先進的成本管理制度。通過對所有與產(chǎn)品相關(guān)的作業(yè)活動進行追蹤,它為盡可能消除“不增值作業(yè)”,改進“增值作業(yè)”,優(yōu)化“價值鏈”以增加顧客價值,提供了有用信息,促使損失和浪費減少到最低限度,最終達到提高企業(yè)的市場競爭能力和盈利能力,增加企業(yè)價值的目的。
作業(yè)成本法在精確成本信息,改善經(jīng)營過程,為資源決策、產(chǎn)品定價及組合決策提供有用信息等方面,都受到了廣泛的贊譽。自20世紀90年代以來,作業(yè)成本法已經(jīng)在制造業(yè)得到了推廣,許多世界知名企業(yè)都已開始實施作業(yè)成本管理以增強企業(yè)的競爭力。

二、 商業(yè)銀行現(xiàn)行成本核算制度的缺陷

隨著我國金融領(lǐng)域的市場化進程不斷加劇,商業(yè)銀行間的競爭日趨激烈。各家商業(yè)銀行都面臨著巨大的盈利壓力,這使得他們在加快金融創(chuàng)新和提高服務(wù)質(zhì)量的同時,還不得不將注意力集中于其所提供的各種產(chǎn)品和服務(wù)的成本上。國內(nèi)銀行業(yè)越來越認識到通過分產(chǎn)品、分客戶核算成本并計算損益對于銀行改善經(jīng)營狀況,提高效益的重要意義。然而,現(xiàn)行的傳統(tǒng)成本分配系統(tǒng)難以為商業(yè)銀行分產(chǎn)品、分客戶的盈利能力分析和市場戰(zhàn)略提供精確、可靠的成本信息和決策依據(jù)。很多商業(yè)銀行在存貸業(yè)務(wù)量的高速增長的情況下,成本卻沒有得到有效的控制。
我國銀行傳統(tǒng)的成本核算方法的基本假設(shè)是:銀行所有產(chǎn)品和服務(wù)都以其交易量(存貸金額)平均地消耗銀行的各項資源。因此,銀行一般以包括收入金額、部門人員數(shù)等在內(nèi)的某一變量為基礎(chǔ)分攤共同的成本項目。在銀行的產(chǎn)品品種(或客戶類型)單一、標準化并且直接人工占總成本比重較大的情況下,這種分攤方法可能相對準確。然而,在銀行產(chǎn)品品種日趨豐富、客戶要求日趨個性化、產(chǎn)品的綜合化程度以及銀行自動化水平不斷提高的情況下,這種簡單地以某一標準分攤共同成本的做法,由于過分忽視了銀行成本的形成過程,從而嚴重扭曲了成本信息。一般來講,交易量大、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品往往多承擔(dān)了共同成本,其成本被高估;交易量小、復(fù)雜程度高的產(chǎn)品往往被少攤了共同成本,其成本被低估。因此,傳統(tǒng)的成本核算方法可能導(dǎo)致銀行經(jīng)營決策失誤、成本控制不力和財務(wù)報表可靠性降低等不良后果。
事實上,對于銀行來講,不同類型客戶所帶來的利潤率相差很大,這更多的是由于與交易相關(guān)的各種成本的差異所造成。然而,這些交易成本往往不受客戶的業(yè)務(wù)量(存貸金額)的,即交易成本常常不隨業(yè)務(wù)量的增長而增加,銀行業(yè)與制造業(yè)不同的業(yè)務(wù)流程決定了這一特性。在現(xiàn)行傳統(tǒng)成本分配系統(tǒng)下,銀行缺乏對客戶盈利性的分析,從而不能進行有效的客戶管理,這也就導(dǎo)致銀行不能夠準確地識別突出的盈利點,從而導(dǎo)致了整體盈利水平偏低的現(xiàn)狀。

三、引入作業(yè)成本核算體系的現(xiàn)實意義

作業(yè)成本法是對傳統(tǒng)成本核算方法的一個重大突破。首先,它從成本產(chǎn)生的源頭入手,通過成本形成的過程分析成本發(fā)生的前因后果,將單一標準的分配基礎(chǔ)改為按成本動因的多標準分配,提高了成本計算的客觀性和準確性。其次,作業(yè)成本管理將成本視野擴展到產(chǎn)品或服務(wù)的市場需求和顧客滿意度上,重視對成本進行事前控制,在產(chǎn)品設(shè)計階段消除“不增值作業(yè)”,力求節(jié)約成本開銷。
作業(yè)成本法的應(yīng)用源于制造業(yè),然而由于銀行業(yè)具有更高比例的共同間接費用,作業(yè)成本法在銀行業(yè)也應(yīng)該具有廣闊的應(yīng)用前景。具體來說,引入作業(yè)成本管理對銀行具有以下三點現(xiàn)實意義:
第一,可以提高銀行內(nèi)部的成本管理能力。借助于作業(yè)成本系統(tǒng)提供的相對準確的信息,銀行有關(guān)部門可以從優(yōu)化作業(yè)流程這方面發(fā)掘降低成本的潛力。銀行通過貫穿整個作業(yè)流程的全面成本管理,消除中間“不增值作業(yè)”,同時盡可能降低那些“增值作業(yè)”的資源消耗,在所有環(huán)節(jié)上減少浪費,比如隨著通訊技術(shù)和信息技術(shù)的,銀行可以縮減某些不必要的中間管理層次,以降低成本。
第二,有助于進行客戶和產(chǎn)品管理和決策。在傳統(tǒng)成本分配下,按單一分配標準進行分配會掩蓋不同客戶之間的差異。如果引入作業(yè)成本法,進行作業(yè)確定成本動因的同時,銀行便可以得到更為充分的客戶信息。由此,銀行就可以準確地識別哪些客戶可以在較低成本消耗情況下給銀行帶來高收益,這些客戶便是以銀行應(yīng)該關(guān)注的重要客戶。同樣,作業(yè)成本管理系統(tǒng)也可以為決策層提供不同產(chǎn)品相對準確的成本信息,以此來提高產(chǎn)品盈利分析能力,對不同業(yè)務(wù)制訂不同的經(jīng)營策略,逐步退出不盈利的業(yè)務(wù),為盈利產(chǎn)品提供更好地服務(wù)和增加更多的投入來鞏固這些核心業(yè)務(wù)。
第三,有利于建立新的責(zé)任系統(tǒng),為業(yè)績考評提供更合理的依據(jù)。我國商業(yè)銀行傳統(tǒng)的責(zé)任中心一般以部門或分支機構(gòu)為單位建立,并以此作為業(yè)績考評的對象,而這種責(zé)任會計系統(tǒng)存在明顯缺陷。隨著包括自助銀行和網(wǎng)上銀行等技術(shù)在銀行中的廣泛,前臺職員逐漸減少,這就更加需要建立一種新的責(zé)任會計系統(tǒng)。作業(yè)成本有助于新責(zé)任會計系統(tǒng)的建立,因為它以作業(yè)而不再以部門等作為成本計算對象,計算時將同質(zhì)的成本劃分到一個成本中心,建立一個成本庫,新責(zé)任會計系統(tǒng)提供了比較真實客觀的成本及盈利能力信息,因而可以為業(yè)績考核提供了更為合理的依據(jù)。
事實上,作業(yè)成本管理系統(tǒng)給銀行業(yè)帶來的作用都源于作業(yè)成本法提供的較之傳統(tǒng)成本法更為準確、客觀的成本信息。而這一改進,無論對銀行內(nèi)部管理層,還是對于銀行的廣大股東來講,都具有重要意義。

四、銀行業(yè)推行作業(yè)成本管理的及解決途徑

盡管作業(yè)成本法在諸如花旗銀行等國際大型商業(yè)銀行中得到了很好的推廣,但一些國家的銀行在引進這種先進的成本管理理念后,收到的成效并不理想,甚至有些銀行在引入不久后便因為各種原因終止實施了。事實上,再先進的理念和方法也有其適用的條件。
近些年來,隨著我國商業(yè)銀行改革進程的加劇,很多銀行在機構(gòu)設(shè)置、內(nèi)部制度建設(shè)、財務(wù)狀況以及管理水平上都有了明顯的改進,這些變化無疑為作業(yè)成本管理的實施提供了更為有利的條件。然而,引入作業(yè)成本管理意味著銀行整個成本核算體系的變動,如此巨大的改革不可能是一帆風(fēng)順的,筆者認為,在這個過程中,我們可能會遇到以下一些問題:
第一,銀行內(nèi)部會計從業(yè)人員素質(zhì)低下。經(jīng)過長時期的改革和,我國商業(yè)銀行在技術(shù)設(shè)備等硬件水平方面得到了大幅的提高。但是由于我國各地方發(fā)展情況和水平差異較大,從整體上看,銀行從業(yè)人員素質(zhì)仍然相對較低,特別是對分支機構(gòu)龐雜,員工數(shù)量眾多的四大國有商業(yè)銀行來講更是如此。長期以來,商業(yè)銀行會計人員已經(jīng)習(xí)慣按照會計制度的有關(guān)規(guī)定,采用固定的模式來進行會計處理,缺乏職業(yè)判斷能力。而作業(yè)成本法是一種相對比較復(fù)雜的成本計算方法,它不僅需要化信息技術(shù)的支持,更需要高素質(zhì)的會計從業(yè)人員進行操作。否則,就很難保證其實施能夠達到預(yù)期效果,甚至可能適得其反。
第二,實施成本巨大。這可能是現(xiàn)今我國銀行業(yè)在引入作業(yè)成本法時將會遇到的一個較大的難題。實施作業(yè)成本管理必然要求銀行業(yè)對現(xiàn)有成本核算系統(tǒng)進行較大幅度的改進。對商業(yè)銀行當前如此龐大的系統(tǒng)進行改革的成本是巨大的,它包括實施前巨額的咨詢費和設(shè)計成本,實施過程中發(fā)生的相應(yīng)設(shè)備引進成本、人員招聘以及培訓(xùn)成本等,銀行勢必要承受巨大的財務(wù)壓力。這也就是有些銀行不愿實施作業(yè)成本管理的主要原因。
第三,選擇成本動因的難度較大。這個技術(shù)性問題也是其他國家銀行業(yè)在實施作業(yè)成本管理中遇到的一個普遍問題。從上講,作業(yè)成本法可以更合理、準確地將商業(yè)銀行所消耗的各項資源分配到消耗資源的作業(yè)上,然而由于市場的發(fā)展,商業(yè)銀行的混業(yè)經(jīng)營加劇,其作業(yè)種類繁多,成本動因的確定十分復(fù)雜。然而,成本動因的選擇是否合理將直接關(guān)系到作業(yè)成本法的應(yīng)用有效與否。如果成本動因的選擇上過于主觀,缺乏依據(jù),那么最終計算出來的成本的準確性會大打折扣。
上述三點是我國銀行業(yè)在實施作業(yè)成本管理過程中將會遇到的主要問題,它們當中有的屬于我國商業(yè)銀行自身特有的問題,有的則是全球商業(yè)銀行中存在的普遍問題。為了有效地實施作業(yè)成本管理,我國銀行業(yè)應(yīng)該從以下兩方面著手:
首先,銀行應(yīng)當在不現(xiàn)有經(jīng)營狀況的基礎(chǔ)上努力為作業(yè)成本管理的實施創(chuàng)造環(huán)境。作業(yè)成本管理的實施環(huán)境包括了高素質(zhì)的銀行業(yè)會計人員,先進的信息系統(tǒng)以及與之配套的保障制度,這些因素缺一不可。要達到這一目標,需要在我國銀行業(yè)繼續(xù)強化作業(yè)成本觀念,因為只有當廣大商業(yè)銀行的管理層真正地認識到作業(yè)成本法給銀行帶來的巨大利益時,他們所制定的發(fā)展戰(zhàn)略才有可能為作業(yè)成本管理的最終實施創(chuàng)造條件。
其次,就是實施中具體的技術(shù)性問題了。事實上,作業(yè)的確定并非越細越好,數(shù)量過多的作業(yè)數(shù)會降低作業(yè)成本的可操作性。因此在對“作業(yè)鏈”進行充分分析的條件下,應(yīng)根據(jù)商業(yè)銀行的特點,識別各項作業(yè)的重要性,然后對作業(yè)進行適當?shù)暮喜⒒蚍纸猓赃_到、準確定義作業(yè)的目的。在確定作業(yè)后,我們還需要進一步對各作業(yè)的成本動因進行選擇。我們應(yīng)該注意到,即便運用作業(yè)成本法,也只能提供相對準確的成本信息。確認的成本動因越精細,成本信息的精確性越高,但為作業(yè)成本系統(tǒng)所付出的計量成本也隨之增加。出于成本效益原則,我們應(yīng)該對誤差成本和計量成本之間進行權(quán)衡,最終選定那些與間接費用相關(guān)性高,對銀行來講重要性強的因素作為成本動因。



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