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ＥＴＯ企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本制定研究
【摘要】 隨著客戶需求的日趨個性化，面向訂單設(shè)計（ETO）的生產(chǎn)模式在我國制造企業(yè)中所占的比重越來越大。產(chǎn)品高度定制化的生產(chǎn)經(jīng)營特點給ETO企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本制定增加了難度。本文分析了ETO企業(yè)制定標(biāo)準(zhǔn)成本的難點問題，提出了ETO企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本的制定原則，并構(gòu)建了標(biāo)準(zhǔn)成本的制定模型�！ 娟P(guān)鍵詞】面向訂單設(shè)計 成本控制標(biāo)準(zhǔn)成本 成本模擬面對快速多變、日趨個性化的全球市場，越來越多的企業(yè)為了自身的發(fā)展，從傳統(tǒng)的大批量生產(chǎn)模式轉(zhuǎn)向多品種、小批量生產(chǎn)模式甚至單件生產(chǎn)模式。其中，面向訂單設(shè)計ETO（Engineering to Order）屬于離散性較強的生產(chǎn)類型，是“按訂單”制造環(huán)境中最復(fù)雜的一種，其特殊的生產(chǎn)經(jīng)營模式加大了成本管理中標(biāo)準(zhǔn)成本制定的難度，為該類企業(yè)的成本控制帶來了很大的困難。
ETO生產(chǎn)模式一般用于高度客戶化的項目型制造企業(yè)，其產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復(fù)雜、生產(chǎn)周期長。但是，在以客戶需求為導(dǎo)向的市場環(huán)境下，一些產(chǎn)品結(jié)構(gòu)簡單、交貨期極短的企業(yè)也采用了ETO模式，這類ETO企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本制定和成本控制難度更大。本文將以該類ETO企業(yè)的成本控制作為研究對象，對其標(biāo)準(zhǔn)成本的制定進(jìn)行探討。
一、 成本管理中標(biāo)準(zhǔn)成本的作用
標(biāo)準(zhǔn)成本制度是企業(yè)實現(xiàn)“事前計劃―事中控制―事后反饋”管理會計思想的有效工具，產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本是企業(yè)進(jìn)行全面成本控制的依據(jù)。成本控制的處理邏輯如圖1所示：
在生產(chǎn)開始前，通過成本模擬功能，預(yù)測出產(chǎn)品的制造成本，并對其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)可行性分析，在此基礎(chǔ)上制定出產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本，實現(xiàn)成本的源頭管理。在生產(chǎn)過程中，實時地逐步核算出產(chǎn)品的實際成本，對偏離標(biāo)準(zhǔn)成本的量差及時進(jìn)行揭示，以便采取措施加以改進(jìn)，將企業(yè)的實際生產(chǎn)成本控制在預(yù)期的成本范圍內(nèi)。在生產(chǎn)完工后，及時計算出產(chǎn)品實際成本，分析成本差異及其產(chǎn)生的原因，為下一期的成本控制指明方向，根據(jù)成本分析的結(jié)果維護(hù)標(biāo)準(zhǔn)成本體系。
由此可見，標(biāo)準(zhǔn)成本貫穿成本管理的全過程，標(biāo)準(zhǔn)成本準(zhǔn)確及時的制定是企業(yè)進(jìn)行有效成本控制的關(guān)鍵所在。
二、ETO企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本制定難點研究
�。ㄒ唬� 標(biāo)準(zhǔn)成本制定的難點分析
產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的制定需要兩方面的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)：產(chǎn)品工程數(shù)據(jù)（包括產(chǎn)品結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)和工藝流程數(shù)據(jù)）和標(biāo)準(zhǔn)價格數(shù)據(jù)（包括原材料的標(biāo)準(zhǔn)成本和直接人工、制造費用的標(biāo)準(zhǔn)費率等），而ETO企業(yè)產(chǎn)品高度定制化的生產(chǎn)經(jīng)營特點，卻加大了標(biāo)準(zhǔn)成本制定工作的難度，具體表現(xiàn)在：
1.個性化的設(shè)計延長了產(chǎn)品工程數(shù)據(jù)的準(zhǔn)備時間，并且由于產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)化程度較低，導(dǎo)致數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性差，指導(dǎo)意義不強。在ETO生產(chǎn)方式下，企業(yè)需要根據(jù)訂單要求重新設(shè)計產(chǎn)品。企業(yè)大多數(shù)產(chǎn)品的生產(chǎn)都是一次性的，新產(chǎn)品的物料編碼、BOM和Routing等數(shù)據(jù)必須等到設(shè)計圖紙出來后才能確定。產(chǎn)品工程數(shù)據(jù)的滯后，影響了產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的及時確定。
2.定制化采購件、定制化工序的標(biāo)準(zhǔn)成本、標(biāo)準(zhǔn)費率等難以準(zhǔn)確及時地獲得，影響了采購、生產(chǎn)業(yè)務(wù)過程中的成本控制效率。由于產(chǎn)品的生產(chǎn)大多是一次性的，對企業(yè)及其供應(yīng)商（包括外協(xié)廠家）來說，這些定制化采購件的標(biāo)準(zhǔn)成本、定制化工序的標(biāo)準(zhǔn)費率等沒有歷史數(shù)據(jù)可以參考，需要重新制定，其中外協(xié)工序標(biāo)準(zhǔn)費率的制定尤為費時。由于交貨期的限制，企業(yè)會在采購件的標(biāo)準(zhǔn)成本和工序的標(biāo)準(zhǔn)工時、標(biāo)準(zhǔn)費率制定出來以前就開始生產(chǎn)，這會導(dǎo)致在標(biāo)準(zhǔn)成本的制定中產(chǎn)生零成本項目（由于采購件的標(biāo)準(zhǔn)成本和外協(xié)費率無法確定，其成本以零代替），從而使產(chǎn)品生產(chǎn)成本得不到有效控制。
�。ǘ�(biāo)準(zhǔn)成本的制定原則
產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的制定，應(yīng)由企業(yè)技術(shù)研發(fā)、成本核算組、數(shù)據(jù)中心共同負(fù)責(zé)，依據(jù)物料構(gòu)成、加工工藝難度、科技含量高低及采購中心的運費、保險費、合理損耗，并扣除增值稅后確定。從ETO企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點及其標(biāo)準(zhǔn)成本制定的難點考慮，其標(biāo)準(zhǔn)成本的制定應(yīng)遵循以下原則：
1.設(shè)計上面向成本，以確保產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的經(jīng)濟(jì)可行性
產(chǎn)品的設(shè)計方案決定了產(chǎn)品組件結(jié)構(gòu)和加工工藝，決定了產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本。ETO企業(yè)高度個性化的客戶需求可能會導(dǎo)致設(shè)計方案缺乏經(jīng)濟(jì)可行性，從而導(dǎo)致標(biāo)準(zhǔn)成本的不可行。因此ETO企業(yè)在進(jìn)行產(chǎn)品設(shè)計時，不僅要重視產(chǎn)品的功能要求和質(zhì)量要求，同時也應(yīng)考慮該設(shè)計方案的盈利能力，在此基礎(chǔ)上制定出產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本。
2.根據(jù)客戶需求設(shè)計產(chǎn)品時，采用標(biāo)準(zhǔn)化技術(shù)
即能用定型部件和標(biāo)準(zhǔn)件的，盡可能用標(biāo)準(zhǔn)件，并實行原材料標(biāo)準(zhǔn)化。原材料標(biāo)準(zhǔn)化的基本思想就是在不降低產(chǎn)品性能的前提下，根據(jù)本企業(yè)的具體條件，對生產(chǎn)過程中所用的原材料的品種規(guī)格進(jìn)行簡化，從而減少其數(shù)量。這樣，既能縮短產(chǎn)品結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)備時間，又能保證原材料、零部件標(biāo)準(zhǔn)成本的可靠性，從而提高產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的制定效率，更及時地為成本管理提供更準(zhǔn)確的控制依據(jù)。
3.注意零部件的通用化和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的組合化，進(jìn)行模塊化設(shè)計
零部件的通用化有利于減少設(shè)計工作量，降低產(chǎn)品的個性化程度，以便更快更準(zhǔn)地制定出產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本。產(chǎn)品結(jié)構(gòu)組合化是根據(jù)組合元的尺寸與功能互換來制造產(chǎn)品的方法，是產(chǎn)品設(shè)計的先進(jìn)方法，能顯著地縮短產(chǎn)品設(shè)計周期，有利于標(biāo)準(zhǔn)成本的制定。
4.杜絕零成本項目，加強成本控制力度
雖然ETO企業(yè)的訂單定制化程度高，許多原材料、零部件的標(biāo)準(zhǔn)成本以及某些工序的費率都沒有歷史數(shù)據(jù)參考，但應(yīng)避免零成本項目的存在，以提高標(biāo)準(zhǔn)成本的完整性和準(zhǔn)確性。
5.對于個性化產(chǎn)品，允許邊設(shè)計邊更新標(biāo)準(zhǔn)成本
在ETO企業(yè)中，如果設(shè)計進(jìn)度跟不上交貨期的要求，往往會先復(fù)制相似產(chǎn)品的工程數(shù)據(jù)，將產(chǎn)品BOM和Routing中的主要物料和加工工序快速錄入系統(tǒng)，在此基礎(chǔ)上制定標(biāo)準(zhǔn)成本，提前下達(dá)生產(chǎn)訂單，同時，設(shè)計人員不斷地修改工程數(shù)據(jù)，不斷更新標(biāo)準(zhǔn)成本。這樣可以縮短標(biāo)準(zhǔn)成本的制定周期，提高成本控制效率。
6.對于個性化的采購件和外協(xié)資源，允許頻繁更新其標(biāo)準(zhǔn)成本
ETO企業(yè)的采購件和外協(xié)資源的定制化程度很高，其成本數(shù)據(jù)是由供應(yīng)商或外協(xié)廠家提供的，從這些廠家角度來說，對這種新的業(yè)務(wù)也存在一個邊設(shè)計邊修改的過程，其標(biāo)準(zhǔn)成本也是不斷更新的，企業(yè)應(yīng)加強與這些廠家之間的聯(lián)系，將定制化采購件和外協(xié)資源的標(biāo)準(zhǔn)成本及時反映到系統(tǒng)中，以保證標(biāo)準(zhǔn)成本的時效性。
標(biāo)準(zhǔn)成本的制定涉及眾多部門。從長期來看，企業(yè)應(yīng)組建專門的標(biāo)準(zhǔn)成本虛擬管理團(tuán)隊，由技術(shù)研發(fā)、采購、生產(chǎn)、制造、財務(wù)等部門成員組成，完善標(biāo)準(zhǔn)成本基礎(chǔ)管理。通過對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的積累，不斷修正和完善標(biāo)準(zhǔn)成本，達(dá)到成本控制的目的。
�。ㄈ┊a(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本制定模型
針對ETO企業(yè)的成本管理需求，本文提出了產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的制定模型，如圖2所示。
企業(yè)收集市場信息，根據(jù)合同價格并結(jié)合企業(yè)的年度經(jīng)營計劃，用產(chǎn)品銷售價格減稅金、期間費用及目標(biāo)利潤來確定產(chǎn)品目標(biāo)成本。
通過產(chǎn)品設(shè)計系統(tǒng)內(nèi)部的集成，將CAD/CAPP產(chǎn)生的e-BOM(設(shè)計BOM)和Routing等文件信息傳送到PDM系統(tǒng)，PDM將其轉(zhuǎn)化為P-BOM（生產(chǎn)BOM）和Routing傳入ERP系統(tǒng)。再利用ERP系統(tǒng)提供的成本模擬功能，根據(jù)P-BOM提供的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)信息層層累加出直接材料成本；根據(jù)Routing提供的工藝信息逐步累加出人工費、制造費用，模擬出各設(shè)計方案下生產(chǎn)單位產(chǎn)品所需花費的各項成本，然后結(jié)合目標(biāo)成本和產(chǎn)品功能方案，返回設(shè)計系統(tǒng)進(jìn)行改進(jìn)設(shè)計，通過不斷的改進(jìn)，不斷的成本模擬，同時兼顧設(shè)計方案的經(jīng)濟(jì)和技術(shù)可行性，并以此確定標(biāo)準(zhǔn)成本，實現(xiàn)面向成本的設(shè)計。
三、結(jié)束語
生產(chǎn)簡單產(chǎn)品的ETO企業(yè)，其產(chǎn)品個性化強，但交貨期卻極短，兩者的矛盾對產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的制定工作形成了阻力。本文對該類企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本的制定難點問題進(jìn)行了研究，提出了標(biāo)準(zhǔn)成本的制定原則和模型，對ETO企業(yè)實施ERP成本管理具有一定的指導(dǎo)意義。
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