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對作業(yè)成本法在我國應用的探討
【摘要】企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境的變化對我國企業(yè)所采用的傳統(tǒng)成本管理模式提出了挑戰(zhàn)。本文就新興的成本計算管理模式——作業(yè)成本法原理與在我國的應用現(xiàn)狀展開剖析，并借鑒性地對作業(yè)成本法應用范圍作了初步引申。【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法 作業(yè)成本管理
一、作業(yè)成本法概述
作業(yè)成本法在西方國家于20世紀80年代末開始研究，90年代以來在先進制造企業(yè)首先應用，后來在金融保險業(yè)、醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)、商業(yè)等其他行業(yè)也得到了廣泛推廣。該方法是一種集成本計算與成本管理相結(jié)合的全新的管理模式。
1、作業(yè)成本法核算原理�；凇白鳂I(yè)消耗資源、產(chǎn)品消耗作業(yè)”為指導思想的新興成本核算方法,作業(yè)成本法突破了原有的成本核算方式——采用人工工時或機器小時將制造費用進行分配,利用作業(yè)將產(chǎn)品成本與成本項目——資源聯(lián)系起來。具體來說，這一方法由兩階段組成：第一階段首先鑒別出消耗資源的作業(yè)，然后確認資源動因，計量歸集資源費用到相關(guān)作業(yè)；第二階段包括明確成本計算對象，確認作業(yè)動因，計算成本動因率將各作業(yè)匯集的成本分配到相關(guān)的成本對象。
2、作業(yè)成本法的應用價值。首先，與傳統(tǒng)成本計算方法相比,作業(yè)成本法能夠提供更為準確的成本信息。作業(yè)成本法計算的成本包括直接制造成本和間接成本,只是這種方法在分配間接成本時,不是采用單一的分配標準來分配所有的間接成本,而是根據(jù)各種間接成本的作業(yè)性質(zhì)和特點采取不同的分配標準。由于引起各種間接成本產(chǎn)生的原因是不同的,因此采用相應的分配標準,以多個分配率來分配間接成本必將能使企業(yè)的成本計算更加準確,能夠提供更加正確的成本信息。
其次，傳統(tǒng)成本管理往往以產(chǎn)品為中心，而忽視了引起產(chǎn)品成本發(fā)生的原因。而通過分析以作業(yè)為核心的作業(yè)成本法在具體實施時的運用，我們可以進一步洞察產(chǎn)品盈利與不盈利的內(nèi)部原因，增加增值作業(yè)，剔除非增值作業(yè)，進行成本控制、價值分析、業(yè)績評價以及各種決策優(yōu)化。
當然作業(yè)成本法也有其局限性：在作業(yè)的認定、成本動因確定時不能排除成本計算中的人為主觀性；程序復雜、工作量大；前期配套設施成本較高等，因此，管理人員需要結(jié)合企業(yè)現(xiàn)狀在成本——效益之間做出權(quán)衡。
二、作業(yè)成本法在中國的應用分析
與作業(yè)成本法在西方的廣泛應用相比，我國目前尚沒有多少企業(yè)成功運用作業(yè)成本法，更談不上應用作業(yè)成本法提供的信息進行管理。分析其原因主要為以下幾點：
1、制造費用所占比重不大。從我國目前的基本國情來看，企業(yè)類型仍以勞動密集型企業(yè)為主，資金密集型或技術(shù)密集型企業(yè)在全部企業(yè)中所占比重還較小。在我國制造企業(yè)中，直接材料占生產(chǎn)成本的比重一般在70%左右，加上直接人工達80%之多（張嬈，2002），對于直接成本占很大比重的企業(yè)，使用作業(yè)成本法顯然不符合成本——效益原則。
2、實施成本高、缺乏應用作業(yè)成本法的動力。作業(yè)認定、確定成本動因、配套相應軟件、培訓人才等等都需要高額的支出,引進作業(yè)成本法顯得復雜,耗時、耗力。加上雖然目前作業(yè)成本法在理論上得到肯定，但從實踐來看，國內(nèi)缺乏長期使用并取得良好效果的案例，很難使企業(yè)高層管理人員冒著風險投入資金與人力進行一項不知成功與否的改進。
3、缺乏進行作業(yè)成本法咨詢與設計的專業(yè)機構(gòu)。作業(yè)成本法、作業(yè)成本管理本身是一種成本核算方法，是一種管理理念，在具體引進過程中是影響企業(yè)方方面面的，設計工作單獨依靠企業(yè)自身力量很難完成，計算機軟件與作業(yè)成本法整合也是作業(yè)成本法實施的重要保證。作為對作業(yè)成本法比較了解的財務軟件公司與高校研究人員可以參與其設計與推廣，但我國在這方面有突破的企業(yè)或機構(gòu)很少。
除此之外，實務界對作業(yè)成本法了解不多、企業(yè)現(xiàn)代化信息管理系統(tǒng)落后、管理水平整體不高、人力資源缺乏等都成為作業(yè)成本法在中國運用的限制因素。
雖然我國應用環(huán)境整體上不成熟，但并不代表所有企業(yè)都不能使用。繼河南許繼電氣、廈門三德興，我國個別企業(yè)已開始推行作業(yè)成本法并取得一定進展。作業(yè)成本法作為先進的成本計算方法、先進管理方法與先進管理思想相統(tǒng)一的綜合管理體系，其應用也具有很強靈活性，它的更重要意義在于帶給管理者一種全新的管理思維。隨著應用條件的逐步成熟，相信在可預見的未來，我國企業(yè)對作業(yè)成本法（管理）的需求會日趨強烈。
三、作業(yè)成本法的應用領域引申探討
作業(yè)成本法產(chǎn)生于制造費用分配方法的改進，個別條件成熟的企業(yè)已根據(jù)自己現(xiàn)狀整體或部門的引進了這種方法，但是否可以在目前已采納的應用領域上將其范圍擴大？
銷售費用、管理費用這些非生產(chǎn)性費用，絕大部分是用于產(chǎn)品的研發(fā)、生產(chǎn)、銷售，但在目前實務中僅僅將生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本，一定程度上造成產(chǎn)品成本的低估。運用作業(yè)成本法將銷售費用計入產(chǎn)品成本的做法，在國外已有研究和運用。美國的Ronald.Lewis（1991）認為“將營銷成本計入產(chǎn)品成本可以為銷售經(jīng)理提供相關(guān)的信息，從而有助于他們進行客戶盈利能力分析、定價決策、進入或退出某個產(chǎn)品市場的決定，而作業(yè)成本法的原則適用于將營銷成本追溯到產(chǎn)品成本中去�！痹趪鴥�(nèi)，對于作業(yè)成本法在非生產(chǎn)領域的應用，潘飛、周為利、童衛(wèi)華(2003.9.10)等人也做了相關(guān)研究。本人認為利用作業(yè)成本法，擴大成本范圍，更符合企業(yè)決策實際。作業(yè)成本法為非生產(chǎn)領域費用成本化提供了一個良好工具，對于費用成本化與當前會計準則制度的背離，可以由財務軟件公司設計自動從同一套數(shù)據(jù)中獲得兩套報告數(shù)據(jù)的系統(tǒng)，一套數(shù)據(jù)用于內(nèi)部管理決策，一套用于對外公布。總之，隨著理論界探討的深入和實務界運用的探索，作業(yè)成本法作為先進的成本核算管理模式，體系必然會更加完善成熟。
【參考文獻】
[1] 王廣宇、丁華明：《作業(yè)成本管理-內(nèi)部改進與價值評估的企業(yè)方略》，清華大學出版社。
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