論企業(yè)成本計算方法的改革

　摘 要:在保留傳統(tǒng)成本計算方法-全部成本法的基礎上,設法克服傳統(tǒng)成本計算方法的缺陷,吸收變動成本法的優(yōu)點,使企業(yè)的成本既能反映企業(yè)的生產(chǎn)實績,又能為企業(yè)的經(jīng)營決策提供依據(jù)。
　　關鍵詞:成本會計;計算;變動成本;改革
　　
　　全部成本的計算和變動成本的計算,是西方管理會計中兩種不同的成本計算方法。我國經(jīng)濟體制改革的進一步深化,對財會工作提出了新的要求,財會工作必須進行改革,以適應搞活經(jīng)濟,增強企業(yè)活力,提高經(jīng)濟效益的需要。我們知道,傳統(tǒng)的成本核算方法能提供產(chǎn)品的實際成本資料,這些資料既是企業(yè)進行價值補償?shù)某叨?也是制訂價格的依據(jù)。但傳統(tǒng)的成本核算也存在嚴重的不足,對傳統(tǒng)的成本核算方法進行改革已是勢在必行。
　　一、兩種成本計算的實質(zhì)及其理論根據(jù)
　　成本在按其習性劃分為固定成本和變動成本后,傳統(tǒng)的成本計算方法就不能滿足企業(yè)內(nèi)部的決策需要了。因此,為了使會計工作提供更廣泛、更明確的經(jīng)濟信息,滿足企業(yè)內(nèi)部計劃管理、成本控制和經(jīng)營決策的需要,就產(chǎn)生了與傳統(tǒng)的成本計算方法即全部成本法相對應的另外一種計算產(chǎn)品成本的方法,即變動成本法。
　　變動成本法又稱為直接成本法。它是根據(jù)成本習性劃分成本為變動成本和固定成本,然后把一定期間發(fā)生的直接材料、直接人工和變動制造費用等全部變動生產(chǎn)成本計入產(chǎn)品成本的方法。這種方法沒有把固定制造費用列入產(chǎn)品成本,而是把它和生產(chǎn)成本一起作為期間成本處理,在當期的損益表中作為銷售收入的一個扣減項目。
　　全部成本法又稱為吸收成本法。顧名思義就是把一定期間發(fā)生的全部制造成本,包括固定成本和變動成本都吸收到產(chǎn)品成本中去。在全部成本下,所有的生產(chǎn)成本都作為產(chǎn)品成本,而不將固定制造費用作為期間成本處理,因此,單位產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工、變動制造費用和分攤到單位產(chǎn)品上的固定制造費用。傳統(tǒng)的損益表就是按吸收成本法編制的。
　　舉一簡例來說明在兩種成本計算方法下所產(chǎn)生的單位成本。
　　設某公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品,有關資料如下:
　　全年生產(chǎn)產(chǎn)品3000件,每件直接材料$4,直接人工$3,變動制造費用$1,固定制造費用全共$15000。
　　如果該公司采用全部成本法計算產(chǎn)品成本每件就要吸收固定制造費用$5,那么產(chǎn)品的單位成本就為$13;如果采用變動成本法計算,則每件均按$8計價,固定制造費用全部作為期間成本,在損益表上作為銷售收入的抵減項目被沖銷,而不計入存貨轉(zhuǎn)入下期。
　　根據(jù)上例我們知道變動成本計算法的基本特點就是對于單位產(chǎn)品成本與存貨成本的確定只考慮變動成本;而全部成本計算法則將變動成本和固定成本都歸納到產(chǎn)品成本和存貨成本中去。因此,根據(jù)這兩種方法編制收益表而確定的存貨成本與利潤數(shù)額肯定是不相同的。舉一例說明:
　　設:某公司生產(chǎn)某種產(chǎn)品,2009年有下列資料:
　　年初存貨:0;生產(chǎn)數(shù)量:5000件;售出數(shù)量:4000件;單位售價:$10
　　制造成本:變動制造成本(@$5000件),$20000
　　固定制造成本(全年合計)$10000
　　銷售和行政費用:
　　變動部分(@$1,4000件)$4000
　　固定部分(全年合計)$2000
　　根據(jù)以上資料編制某公司損益表
　　比較兩種不同成本計算方法編制的損益表可以看出:用全部成本法計算出的凈利要比用變動成本法計算出的凈利多$2000,這是因為在變動成本法下,固定制造費用$10000沒有被計算在產(chǎn)品生產(chǎn)成本內(nèi),而是和銷售行政管理費用一起作為期間成本在當期損益表中攤銷了。而在全部成本法下,這種$10000的固定制造費用計入了本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本。由于有期末存貨存在,因此只有$8000作為當期的銷售成本在銷售收入中扣除了,剩下的$2000固定制造費用則遞延在存貨中,成為下期的費用。存貨的增加,使銷售成本減少,從而增加了凈利$2000。因此,全部成本計算的凈利比變動成本增加了$2000,實際上就是因為全部成本法比變動成本法計算的期末存貨價值要多$2000造成的。換言之,亦就是變動成本法把固定費用全部由當期負擔。
　　以上我們只是在一個會計期間里比較了兩種計算方法的不同,為了較全面地說明兩種方法對損益表的影響,我們再從一個較長時期來觀察存貨和凈利的變化:
　　假設某公司連續(xù)三年的生產(chǎn)和銷售情況如下:
　　為了便于觀察和分析,假定三年的售價和成本結(jié)構保持不變。
　　單位售價:$12,單位變動制造成本$15,固定制造費用成本(全年合計)$24000,固定銷售和行政費用$25000。
　　先計算兩種方法下各年的單位生產(chǎn)成本。因為每年的生產(chǎn)量相同,所以各年的單位生產(chǎn)成本也相同。(見表四)
　　通過兩種方法編制的各年損益表如下:
　　以上通過用兩種成本計算方法編制的損益表我們可以看出:
　　1、當生產(chǎn)量等于銷售量時,不論用全部成本法還是用變動成本法,計算出的凈收益都是相等的。
　　2、當生產(chǎn)量大于銷售量時,全部成本法計算的凈收益大于變動成本法計算的凈收益。
　　3、當生產(chǎn)量小于銷售量時,全部成本法計算下的凈收益小于變動成本法計算下的凈收益。
　　因此我們可以得出結(jié)論:在一個企業(yè)中,每一個會計期間(一個月或一個季度)的產(chǎn)量和銷量可能不相等,但從若干個會計期間的總和來看,由于企業(yè)必須求得產(chǎn)銷平衡,其產(chǎn)量和銷量必然相等或接近。這就為全部成本計算與變動成本計算能夠在一個企業(yè)中相互結(jié)合運用奠定了基礎。
　　二、兩種成本的計算提供的資料在企業(yè)經(jīng)營管理活動中各自發(fā)揮著不同的作用
　　隨著社會生產(chǎn)和經(jīng)濟的迅速發(fā)展,市場情況不斷變化,現(xiàn)代成本計算的職能也日益發(fā)展,除了需要向國家、企業(yè)外部投資人、債權人提供有助于進行存貨估價、損益計算和制定價格的成本資料外,還要向企業(yè)內(nèi)部各級管理人員提供有助于他們對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動進行預測、決策和控制的各種成本資料。全部成本計算和變動成本法計算所提供的成本資料分別在企業(yè)經(jīng)營管理活動中起著不同的作用。
　　(一)全部成本的計算在企業(yè)經(jīng)營管理活動中的作用
　　全部成本計算是現(xiàn)行工業(yè)企業(yè)會計制度規(guī)定的成本計算方法,它具有約束性,而且國家財政和稅務部門,還從法令和條例等方面加以肯定。因此,我國工業(yè)企業(yè),都必須采用全部成本計算確定成本和損益以及企業(yè)的資金狀況,并據(jù)以對外提供企業(yè)的成本損益、應交稅金等資料。在西方國家也是如此,他們是通過制定

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