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內(nèi)部控制在制度基礎(chǔ)審計(jì)中若干問題的探討
制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的出現(xiàn),對(duì)于審計(jì)事業(yè)的發(fā)展起到了不可估量的作用。因?yàn)樵谥贫然A(chǔ)審計(jì)方法的指導(dǎo)下進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試,審計(jì)的方法方向和重點(diǎn)都比較明確,從而提高了審計(jì)工作的針對(duì)性,提高了審計(jì)工作的效率,保證了審計(jì)質(zhì)量,并且在客觀上促進(jìn)了企業(yè)的內(nèi)部控制水平的提高。內(nèi)部控制是制度基礎(chǔ)審計(jì)存在和發(fā)展的前提條件,它對(duì)于審計(jì)的作用主要體現(xiàn)在:
(一)內(nèi)部控制可以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。如果被審計(jì)單位建立了健全有效的內(nèi)部控制,就可以在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理過(guò)程中及會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)加工過(guò)程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)和防范可能出現(xiàn)的差錯(cuò)和錯(cuò)弊,從而減少會(huì)計(jì)報(bào)表的誤差,降低報(bào)表出現(xiàn)嚴(yán)重失誤的可能性。在審查會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),審計(jì)人員可以依靠?jī)?nèi)部控制而不致出現(xiàn)大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
(二)內(nèi)部控制可以保證審計(jì)測(cè)試的質(zhì)量。在審計(jì)實(shí)踐中,無(wú)論是實(shí)質(zhì)性測(cè)試還是符合性測(cè)試,都存在抽樣誤差。如果被審計(jì)單位沒有建立健全有效的內(nèi)部控制制度,則抽取的樣本很可能就正好是偏高或偏低的項(xiàng)目,據(jù)此樣本作出的審計(jì)結(jié)論就會(huì)有很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);但如果被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度健全,抽樣樣本代表性就強(qiáng),抽樣審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)就小得多。
(三)內(nèi)部控制會(huì)影響審計(jì)抽查的范圍和時(shí)間。審計(jì)的過(guò)程就是在分析評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上,搜集證據(jù),分析證據(jù),并據(jù)此作出審計(jì)結(jié)論的過(guò)程。審計(jì)證據(jù)可以分為資料證據(jù)和檢查證據(jù)。如果一個(gè)單位的內(nèi)部控制健全有效,其會(huì)計(jì)記錄自然會(huì)是客觀真實(shí)的,審計(jì)人員抽查的資料就會(huì)較少,從而相應(yīng)減少審計(jì)人員核查資料的時(shí)間;反之,則審計(jì)人員就要抽查較多的資料,甚至進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)。
(四)內(nèi)部控制有助于確定合理的審計(jì)程序。審計(jì)工作是通過(guò)執(zhí)行一定的審計(jì)程序來(lái)獲取所需要的審計(jì)證據(jù),審計(jì)程序不同,所獲得的證據(jù)也就不同,進(jìn)而會(huì)影響到審計(jì)結(jié)論。因此,設(shè)計(jì)合理的審計(jì)程序,是審計(jì)成功的保證。如果被審計(jì)單位有著良好的內(nèi)部控制制度,審計(jì)人員可以直接應(yīng)用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的資料,而不需要親自搜集資料,節(jié)省審計(jì)時(shí)間。
(五)內(nèi)部控制決定抽樣方法的應(yīng)用和質(zhì)量。制度基礎(chǔ)審計(jì)出現(xiàn)和發(fā)展除了受內(nèi)部控制發(fā)展的影響外,抽樣方法的發(fā)展也功不可沒。抽樣就是運(yùn)用概率統(tǒng)計(jì)的原理抽取一部分業(yè)務(wù)資料進(jìn)行檢查,據(jù)以推斷業(yè)務(wù)資料的整體情況。抽樣極大地減少了審計(jì)人員的工作時(shí)間和精力。但是,如果沒有健全有效的內(nèi)部控制,就很難保證所抽取的資料具有代表性,從而難以保證據(jù)以作出的審計(jì)結(jié)論的正確性。
二、內(nèi)部控制制度在制度基礎(chǔ)審計(jì)中的局限性
雖然內(nèi)部控制制度對(duì)于制度基礎(chǔ)審計(jì)有著如此多的幫助,但是隨著時(shí)間的推移,內(nèi)部控制本身的一些弱點(diǎn)也逐漸為人們所發(fā)現(xiàn),在一定程度上阻礙了制度基礎(chǔ)審計(jì)的發(fā)展。具體表現(xiàn)在:
(一)成本收益因素。成本收益原則是當(dāng)今企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理最基本的原則,不論哪方面的決策,都必須考慮成本與收益的關(guān)系。內(nèi)部控制固然能夠減少會(huì)計(jì)處理過(guò)程中錯(cuò)弊的發(fā)生,提高審計(jì)效率,但如果內(nèi)部控制的成本超過(guò)了可能發(fā)生錯(cuò)誤造成的損失和浪費(fèi),企業(yè)的管理人員就會(huì)想方設(shè)法減少控制程序,這就使得內(nèi)部控制總是存在缺陷。
(二)員工的串通舞弊。內(nèi)部控制是通過(guò)進(jìn)行明確的職責(zé)劃分來(lái)分離不相容職務(wù),從而避免一個(gè)人獨(dú)立從事某項(xiàng)工作進(jìn)行舞弊的可能性。但在有些方面,內(nèi)部控制則是無(wú)能為力的,如兩個(gè)或多個(gè)員工合伙串通舞弊。
(三)人員素質(zhì)。內(nèi)部控制歸根到底是由人去理解執(zhí)行的,如果執(zhí)行人員素質(zhì)不盡如人意,那么,內(nèi)部控制的效果就要大打折扣。而且,內(nèi)部控制大多是針對(duì)普通員工和中低層管理人員的,但對(duì)企業(yè)的高管人員往往缺乏有效的監(jiān)督和懲罰措施,如高層管理人員有意進(jìn)行不正當(dāng)活動(dòng),或管理當(dāng)局授意下屬進(jìn)行一些不正當(dāng)行為以粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),內(nèi)部控制往往無(wú)能為力。事實(shí)上,高層管理人員若作出不正當(dāng)行為,其所帶來(lái)的損失和危害比普通員工要大的多。
(四)缺乏對(duì)例外事件的控制措施。內(nèi)部控制制度一般是針對(duì)經(jīng)常、重復(fù)發(fā)生的業(yè)務(wù)制定的,制度一旦制定下來(lái),就具有相對(duì)穩(wěn)定性。如果出現(xiàn)不經(jīng)常發(fā)生的事件,或制定制度時(shí)未預(yù)計(jì)到的事件,原有控制制度就可能不適用,而臨時(shí)控制措施又不能及時(shí)發(fā)揮作用,從而影響內(nèi)部控制的效果。
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