論企業(yè)固定資產(chǎn)盤(pán)盈的處理
摘要：固定資產(chǎn)盤(pán)查是企業(yè)每年都必須進(jìn)行的一種財(cái)產(chǎn)清查，在企業(yè)盤(pán)查的實(shí)務(wù)中，固定資產(chǎn)盤(pán)虧是比較常見(jiàn)的一種情況;相反的，固定資產(chǎn)盤(pán)盈卻極為少見(jiàn)。所以，在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，固定資產(chǎn)盤(pán)盈的處理就相對(duì)比較簡(jiǎn)單。可是，固定資產(chǎn)盤(pán)盈的原因和種類(lèi)有很多，情況也各有差異，對(duì)所有的固定資產(chǎn)盤(pán)盈進(jìn)行籠統(tǒng)的處理是不恰當(dāng)?shù)�。�?duì)此，本人總結(jié)了國(guó)內(nèi)一些會(huì)計(jì)學(xué)者的觀點(diǎn)和看法，借鑒了國(guó)外一些專業(yè)人士的思想，并通過(guò)實(shí)踐與思考，把固定資產(chǎn)盤(pán)盈按照原因的不同分成三類(lèi)8種。同樣的，由于會(huì)計(jì)處理和盤(pán)盈的性質(zhì)不同，在稅務(wù)方面的處理也要有不同之處，也不能一律按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的規(guī)定，全額補(bǔ)提以前年度所得稅，具體的詳細(xì)分析與解釋在本文中也都有相應(yīng)的探索與結(jié)果。
關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn); 稅務(wù)處理; 會(huì)計(jì)處理; 盤(pán)盈
一、 固定資產(chǎn)概述
(一)固定資產(chǎn)盤(pán)盈的定義與性質(zhì)。要理解固定資產(chǎn)盤(pán)盈的性質(zhì)與定義，就要了解什么是固定資產(chǎn)和盤(pán)盈。1、固定資產(chǎn)大多數(shù)情況下是要為生產(chǎn)產(chǎn)品而持有，在個(gè)別非生產(chǎn)企業(yè)中，固定資產(chǎn)擔(dān)任提供勞務(wù)的任務(wù)，以及進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理或出租的有形資產(chǎn);2、固定資產(chǎn)的使用壽命應(yīng)該較長(zhǎng)，一般都超過(guò)一年，即一個(gè)會(huì)計(jì)年度。以上即為固定資產(chǎn)的定義。在現(xiàn)今中國(guó)的制造業(yè)企業(yè)的`資產(chǎn)中占重要部分的，就非固定資產(chǎn)莫屬了。
(二)固定資產(chǎn)盤(pán)盈的形成原因與分類(lèi)�？偟膩�(lái)說(shuō)，固定資產(chǎn)盤(pán)盈的原因有以下兩種：漏記與錯(cuò)計(jì) 。如果企業(yè)會(huì)計(jì)在日常工作中，對(duì)所有的業(yè)務(wù)都進(jìn)行了及時(shí)的登記，那么固定資產(chǎn)盤(pán)盈就可以說(shuō)是不存在的(一些沒(méi)辦法做到及時(shí)登賬的特殊企業(yè)除外)。所以在此，本文就以錯(cuò)計(jì)與漏記為前提，把固定資產(chǎn)盤(pán)盈的原因細(xì)分為以下八種情況：
1、由于購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)漏記，從而造成了固定資產(chǎn)的盤(pán)盈;2、由于購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)錯(cuò)計(jì)，從而造成了固定資產(chǎn)的盤(pán)盈 ;3、由于固定資產(chǎn)的折舊已經(jīng)提夠，但卻仍在使用，從而造成了固定資產(chǎn)盤(pán)盈;4、由于經(jīng)營(yíng)需要而租入固定資產(chǎn)，未能償還，從而造成了形成的固定資產(chǎn)的盤(pán)盈;5、由于接受捐贈(zèng)時(shí)漏記，從而造成了固定資產(chǎn)的盤(pán)盈;6、由于出租固定資產(chǎn)后接受賠償，從而造成了固定資產(chǎn)的盤(pán)盈;7、由于前期差錯(cuò)形成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈;8、未知原因形成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈。
為了使理論思路清晰，我把以上八種原因歸為三類(lèi)：1、由于本期原因形成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈和由于上期原因形成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈;2、重要的固定資產(chǎn)盤(pán)盈 和 不重要的固定資產(chǎn)盤(pán)盈;3、錯(cuò)計(jì)形成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈、漏記形成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈以及因其他原因形成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈。
二、分析所有種類(lèi)固定資產(chǎn)盤(pán)盈的會(huì)計(jì)稅務(wù)處理
(一)分析固定資產(chǎn)盤(pán)盈的會(huì)計(jì)處理
1、國(guó)際上對(duì)固定資產(chǎn)盤(pán)盈的看法。在固定資產(chǎn)的盤(pán)查中，除了處理盤(pán)盈所得應(yīng)該通過(guò)的會(huì)計(jì)科目外，盤(pán)盈的固定資產(chǎn)在入賬時(shí)也要確定一個(gè)合理的價(jià)值。
2、國(guó)家現(xiàn)行準(zhǔn)則中做法的理論分析。在國(guó)家現(xiàn)行準(zhǔn)則中，無(wú)論固定資產(chǎn)的價(jià)值大小，使用時(shí)間長(zhǎng)短以及固定資產(chǎn)盤(pán)盈所屬的會(huì)計(jì)期間，統(tǒng)統(tǒng)一律作為以前年度的差錯(cuò)，計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”核算。但是根據(jù)會(huì)計(jì)重要性原則，會(huì)計(jì)信息應(yīng)反應(yīng)企業(yè)在某個(gè)時(shí)點(diǎn)和某段時(shí)間內(nèi)，真實(shí)的、完整的財(cái)務(wù)信息。
但是企業(yè)有時(shí)也有偶然的特殊狀況，比如固定資產(chǎn)盤(pán)盈的數(shù)額較大，產(chǎn)生的影響較為重要;又或者是固定資產(chǎn)盤(pán)盈是因?yàn)楸酒诘牟铄e(cuò)。所以根據(jù)會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)重于形式原則，我認(rèn)為在遇到類(lèi)似這種偶然情況時(shí)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體業(yè)務(wù)情況對(duì)相應(yīng)的科目進(jìn)行沖減，不能繼續(xù)照搬現(xiàn)行準(zhǔn)則的規(guī)定。根據(jù)前文分析的三類(lèi)情況，處理的方法有以下幾種建議：
(1)屬于當(dāng)期的固定資產(chǎn)盤(pán)盈：由于發(fā)生的固定資產(chǎn)盤(pán)盈屬于當(dāng)期差錯(cuò)，不涉及以前年度財(cái)務(wù)報(bào)表，因此不能通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算，而是相應(yīng)的計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”“應(yīng)付賬款”“實(shí)收資本”“管理費(fèi)用”等科目。
1)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)屬于由未知原因形成的情況，應(yīng)以其用途為依據(jù)進(jìn)行處理。若該固定資產(chǎn)繼續(xù)用于生產(chǎn)相應(yīng)產(chǎn)品，則將其作為營(yíng)業(yè)外收入沖減當(dāng)期生產(chǎn)成本。會(huì)計(jì)處理分錄為借“固定資產(chǎn)”，貸“營(yíng)業(yè)外收入”。
2)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)屬于由未知原因形成，應(yīng)以其用途為依據(jù)進(jìn)行處理。若該固定資產(chǎn)用于辦公室或者管理層，則將其作為管理費(fèi)用沖減當(dāng)期費(fèi)用。會(huì)計(jì)處理分錄為借“固定資產(chǎn)”，貸“管理費(fèi)用”。
3)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)屬于由本期購(gòu)入未記賬形成，應(yīng)以入賬價(jià)值為基礎(chǔ)補(bǔ)記當(dāng)期的相應(yīng)項(xiàng)目，增加應(yīng)付賬款，而不能作為以前年度利得，也不能確認(rèn)本期利得。會(huì)計(jì)處理分錄為借“固定資產(chǎn)”，貸“應(yīng)付賬款――XX公司”。
(2)屬于前期的固定資產(chǎn)盤(pán)盈：
1)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)由以前年度錯(cuò)記漏記形成，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與實(shí)際情況都應(yīng)調(diào)整以前年度損益，則應(yīng)予以調(diào)整，貸記“以前年度損益調(diào)整”。若此時(shí)，以前年度利潤(rùn)為零或?yàn)檎�，則應(yīng)以盤(pán)盈的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為基礎(chǔ)，以企業(yè)所得稅率和盈余公積率為計(jì)提比率，分別補(bǔ)繳企業(yè)所得稅和計(jì)提法定盈余公積。并結(jié)轉(zhuǎn)未分配利潤(rùn)。
2)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)由以前年度錯(cuò)記漏記形成，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與實(shí)際情況都應(yīng)調(diào)整以前年度損益，則應(yīng)予以調(diào)整，貸記“以前年度損益調(diào)整”。若此時(shí)，以前年度利潤(rùn)為負(fù)，且盤(pán)盈的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值剛好能夠彌補(bǔ)上期虧損，或者還不夠彌補(bǔ)上期虧損，則不應(yīng)補(bǔ)繳企 業(yè)所得稅，也不應(yīng)計(jì)提法定盈余公積，只調(diào)整以前年度損益。
(二)分析固定資產(chǎn)盤(pán)盈會(huì)計(jì)處理的稅務(wù)影響。在我國(guó)稅法中分為兩種情況：(1)該固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值不能確定(2)該固定資產(chǎn)有可以確定的市場(chǎng)價(jià)格。對(duì)于兩種情況下盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，其價(jià)值有不同的確定方法。在情況(1)中，固定資產(chǎn)應(yīng)用其未來(lái)能帶來(lái)的現(xiàn)金流入計(jì)量它的價(jià)值，這種計(jì)量方法與現(xiàn)行稅法中關(guān)于固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)理論相同;在情況(2)中，固定資產(chǎn)應(yīng)用其市場(chǎng)價(jià)格減去按照其新舊程度估計(jì)的損失后來(lái)進(jìn)行計(jì)價(jià)，此種計(jì)價(jià)方法異同于稅法的規(guī)定。
三、對(duì)于不同處理方法的對(duì)比
在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，固定資產(chǎn)盤(pán)盈的處理方法簡(jiǎn)單方便，并且符合大多數(shù)企業(yè)的大多數(shù)情況，即企業(yè)的固定資產(chǎn)在大多數(shù)情況下不會(huì)出現(xiàn)盤(pán)盈，即使盤(pán)盈也不會(huì)有大額重要的盤(pán)盈。所以準(zhǔn)則選擇了一律通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”來(lái)調(diào)整以前年度的利潤(rùn)和所得稅。
四、總結(jié)分析結(jié)果，提出新的建議
總之，我認(rèn)為固定資產(chǎn)的盤(pán)盈不應(yīng)該一律通過(guò)“以前年度損溢調(diào)整”科目來(lái)進(jìn)行組織核算，應(yīng)分別根據(jù)固定資產(chǎn)盤(pán)盈的原因和其價(jià)值的大小等這些不同的情況來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)方面的處理。還要考慮稅法的情況，同時(shí)也要考慮如下幾點(diǎn)：
第一：盤(pán)盈所得的處理問(wèn)題
不同期間形成的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)差錯(cuò)，從而造成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈，要記入不同期間的財(cái)務(wù)報(bào)表中去。由于上期原因形成的本期固定資產(chǎn)盤(pán)盈所得，應(yīng)調(diào)整上期報(bào)表。
第二：入賬時(shí)，盤(pán)盈的固定資產(chǎn)價(jià)值如何確定的問(wèn)題
在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定中，盤(pán)盈固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)該是固定資產(chǎn)的重置價(jià)值減去其應(yīng)提的折舊之后的價(jià)值來(lái)確定。這個(gè)問(wèn)題在袁有斌和李昕諾的文章《固定資產(chǎn)盤(pán)盈的會(huì)計(jì)處理異議》中有不同的看法。
第三：盤(pán)盈通過(guò)的科目問(wèn)題
如果盤(pán)盈的固定資產(chǎn)是以前年度的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，通過(guò)“以前年度損溢調(diào)整”科目來(lái)核算，盤(pán)盈的固定資產(chǎn)是本期的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算，因?yàn)闀?huì)計(jì)記錄本身的問(wèn)題造成的固定資產(chǎn)盤(pán)盈，不能確認(rèn)為所得，而應(yīng)該視為對(duì)賬目的一種調(diào)整，直接進(jìn)行補(bǔ)充登記，調(diào)整有關(guān)科目即可。
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