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新舊所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較研究
遞延法是把本期由于時(shí)間性差額產(chǎn)生的影響納稅的金額，遞延和分配到以后各期，并同時(shí)轉(zhuǎn)銷已確認(rèn)的時(shí)間性差額對(duì)所得稅的影響金額，下面是小編搜集整理的一篇探究新舊所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較的論文范文，供大家閱讀參考。
【摘要】 鑒于我國(guó)稅法越來越健全、稅收管理越來越嚴(yán)格、計(jì)算要求越來越細(xì)化，我國(guó)財(cái)政部于2006年2月15日，發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》。新所得稅準(zhǔn)則與以《暫行規(guī)定》為代表的舊制度相比無論在制定準(zhǔn)則所依據(jù)的基礎(chǔ)觀念，還是所得稅會(huì)計(jì)差異分類，所得稅會(huì)計(jì)方法，財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)與披露等方面都存在著重大差異[1]。
【關(guān)鍵詞】 所得稅;會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;比較研究
1 新舊所得稅會(huì)計(jì)的處理方法不同
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，所得稅只能采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算和處理。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，是把本期由于暫時(shí)性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額，保留到這一差異發(fā)生相反變化的期間予以注銷，當(dāng)稅率變動(dòng)或開征新稅時(shí)，需要按新的稅率對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中遞延稅款余額進(jìn)行調(diào)整，客觀反映稅率變動(dòng)而引起的企業(yè)所得稅付款義務(wù)或收款權(quán)利。其特點(diǎn)是注重暫時(shí)性差異;強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)/負(fù)債觀;以資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異，據(jù)以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。
原企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，可采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會(huì)計(jì)法(又分為遞延法和利潤(rùn)表債務(wù)法)進(jìn)行核算和處理，我國(guó)大多數(shù)企業(yè)一般采用應(yīng)付稅款法。應(yīng)付稅款法，是將本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間的差異均在當(dāng)期確認(rèn)為所得稅費(fèi)用，本期所得稅費(fèi)用等于本期應(yīng)交所得稅。時(shí)間性差異產(chǎn)生的影響所得稅金額，在會(huì)計(jì)報(bào)表上不反映為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債。利潤(rùn)表債務(wù)法的特點(diǎn)是注重時(shí)間性差異;強(qiáng)調(diào)收入/費(fèi)用觀;以利潤(rùn)表中的收入和費(fèi)用為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)收入和費(fèi)用項(xiàng)目在會(huì)計(jì)和稅法上的時(shí)間性差異，據(jù)以確認(rèn)遞延所得稅債務(wù)或資產(chǎn)。
2 新舊所得稅計(jì)稅基礎(chǔ)不同
舊準(zhǔn)則沒有“計(jì)稅基礎(chǔ)”這一概念，而新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要求對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債按照會(huì)計(jì)和稅法的原則分別計(jì)價(jià)，會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)即是資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值;稅法計(jì)價(jià)基礎(chǔ)即計(jì)稅基礎(chǔ)，是指在資產(chǎn)負(fù)債表日，為計(jì)算應(yīng)交所得稅，按照稅法規(guī)定所確認(rèn)的資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值。計(jì)稅基礎(chǔ)分為資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。[2]
資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。例如：一項(xiàng)存貨的原值為100元，已經(jīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備40元，賬面價(jià)值60元，在未來銷售過程中可以抵扣應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益的成本為100元，存貨的計(jì)稅就是100元，產(chǎn)生暫時(shí)性差異40元。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，即未來不可以扣稅的負(fù)債價(jià)值。例如：賬面金額為100萬元的預(yù)收房地產(chǎn)業(yè)務(wù)收入，相關(guān)收入按收付實(shí)現(xiàn)制予以征稅已完稅，未來結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)可以抵扣應(yīng)稅利潤(rùn)為100萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為0，產(chǎn)生暫時(shí)性差異為100萬元。
3 新舊所得稅差異的確認(rèn)
所得稅會(huì)計(jì)差異即會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得額之間的差異，亦稱“計(jì)稅差異”。它分為永久性差異和暫時(shí)性差異兩類。[3]而在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，多以“時(shí)間性差異”替代“暫時(shí)性差異”。 并且多是從收入與費(fèi)用角度闡述的。為了與國(guó)際慣例接軌，新準(zhǔn)則摒棄了“時(shí)間性差異”的概念，引進(jìn)了暫時(shí)性差異。從暫時(shí)性差異和時(shí)間性差異的范圍來看，所有的時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異。
永久性差異是指某一會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑、標(biāo)準(zhǔn)不同。所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間的差異。有四種基本類型：⑴可免稅的會(huì)計(jì)收入和收益。即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)為收入、收益，但稅法則不作為應(yīng)納稅所得額的項(xiàng)目。比如，企業(yè)從其投資單位分回的稅后利潤(rùn)，若投資企業(yè)稅率小于被投資企業(yè)的稅率，則分回的利潤(rùn)無須繳納所得稅，但會(huì)計(jì)仍將其計(jì)入投資收益并入利潤(rùn)總額。⑵稅法作為應(yīng)稅收益的非會(huì)計(jì)收益。即在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不確認(rèn)為收入，但按稅法規(guī)定要作為應(yīng)稅收入計(jì)稅。比較典型的就是視同銷售業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)上只計(jì)成本費(fèi)用，而稅法同時(shí)做收入、費(fèi)用，將它們的差額計(jì)入應(yīng)稅所得依法納稅。⑶稅法不作扣除的會(huì)計(jì)費(fèi)用或損失。有些支出，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已列為費(fèi)用或損失，但稅法不予認(rèn)定。分為兩種情況，一種是全額不準(zhǔn)扣除;另一種則是超過比例不準(zhǔn)扣除。比如，非公益性的捐贈(zèng)贊助支出和超額的工資費(fèi)用及“三項(xiàng)”經(jīng)費(fèi)等。⑷稅法可扣除費(fèi)用的非會(huì)計(jì)費(fèi)用，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)未確認(rèn)為費(fèi)用或損失。但在計(jì)算應(yīng)稅所得額時(shí)，允許扣減。比如，企業(yè)進(jìn)行新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的技術(shù)開發(fā)，在稅前可以加扣50%的費(fèi)用。我國(guó)目前對(duì)永久性差異的會(huì)計(jì)處理采用應(yīng)付稅款法，具體處理如下：
應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額±永久性差異;應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×稅率;所得稅費(fèi)用=應(yīng)納所得稅額;借：所得稅;貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅經(jīng)過上述處理后，會(huì)計(jì)利潤(rùn)被調(diào)整為符合稅法要求的應(yīng)納稅所得額，正確地計(jì)算出企業(yè)應(yīng)納的所得稅額。
暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其按照稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，該項(xiàng)差異在以后年度資產(chǎn)收回或負(fù)債清償時(shí)，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)稅所得或可抵扣金額。這一變化充分反映出當(dāng)前會(huì)計(jì)界認(rèn)識(shí)水平的提高，對(duì)包括所得稅會(huì)計(jì)處理在內(nèi)的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)視角已經(jīng)由利潤(rùn)表觀轉(zhuǎn)變到了資產(chǎn)負(fù)債表觀。暫時(shí)性差異也分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致資產(chǎn)可抵扣金額的暫時(shí)性差異。對(duì)于暫時(shí)性差異，我們應(yīng)把握3點(diǎn)：⑴是從計(jì)量上看，暫時(shí)性差異計(jì)算公式為：暫時(shí)性差異=資產(chǎn)或負(fù)債賬面價(jià)值一資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ);⑵是以上計(jì)算的暫時(shí)性差異計(jì)算值是累計(jì)值。所以，當(dāng)期應(yīng)稅所得的調(diào)整差異=本期暫時(shí)性差異累計(jì)值一前期暫時(shí)性差異累計(jì)值;⑶是從暫時(shí)性差異的特性上看，暫時(shí)性差異是可以轉(zhuǎn)回的。
4 新舊所得稅所得稅金額的計(jì)量
應(yīng)付稅款法將所得稅視同收益分配，根據(jù)稅法計(jì)算出來的所得稅列示在利潤(rùn)表上，作為利潤(rùn)總額的抵減項(xiàng)目，同時(shí)也作為應(yīng)交所得稅。因此，在確認(rèn)所得稅費(fèi)用和應(yīng)交所得稅時(shí)，應(yīng)等額借記和貸記這兩個(gè)賬戶。
舊準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)可以采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法(包括遞延法和債務(wù)法)核算所得稅，這里的債務(wù)法為損益表債務(wù)法。而新準(zhǔn)則明確廢止了以前的會(huì)計(jì)核算方法，要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。所得稅會(huì)計(jì)的目的，是通過比較資產(chǎn)、負(fù)債等項(xiàng)目按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，將該差異的所得稅影響確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，并在此基礎(chǔ)上確定所得稅費(fèi)用。
遞延法是把本期由于時(shí)間性差額產(chǎn)生的影響納稅的金額，遞延和分配到以后各期，并同時(shí)轉(zhuǎn)銷已確認(rèn)的時(shí)間性差額對(duì)所得稅的影響金額。[4]利潤(rùn)表債務(wù)發(fā)的計(jì)算步驟，基本上同于稅率沒有變動(dòng)時(shí)的納稅影響會(huì)計(jì)法。所不同的，只是在有開征新稅或則稅率變動(dòng)時(shí)的處理情況，即若發(fā)生了稅率的變動(dòng)和有開新稅時(shí)，有必要的計(jì)算程序和按調(diào)整后的攤銷額記入賬中的步驟。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目直接確認(rèn)，利潤(rùn)表項(xiàng)目間接確認(rèn)。即首先計(jì)算出期末遞延所得稅，然后倒擠出本期所得稅費(fèi)用。舊準(zhǔn)則的處理下，期末不會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。而新準(zhǔn)則中，企業(yè)當(dāng)期所得稅和遞延所得稅應(yīng)當(dāng)作為所得稅費(fèi)用或收益計(jì)人當(dāng)期損益。并且設(shè)置了“遞延所得稅資產(chǎn)”科目和“遞延所得稅負(fù)債”科目。還規(guī)定了納稅人發(fā)生年度虧損，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)，而這是舊準(zhǔn)則所沒有的。
�、湃邕f延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量：甲企業(yè)2005年12月31日購入價(jià)值為10萬元的設(shè)備。預(yù)計(jì)可使用5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。企業(yè)采取雙倍余額遞減法提取折舊，稅法規(guī)定采用直線法提取折舊。假定2006～2010年甲企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額12萬元，適用的所得稅率均為30%。
�、七f延所得稅負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量：甲企業(yè)2005年12月31日購入價(jià)值為10萬元的設(shè)備。預(yù)計(jì)可使用5年,預(yù)計(jì)凈殘值為零。企業(yè)采用直線法提取折舊，稅法規(guī)定采用雙倍余額遞減法提取折舊。假定2006～2010年甲企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額12萬元，適用的所得稅率均為30%。
5 列報(bào)和披露
舊制度只要求企業(yè)在負(fù)債類科目中設(shè)置“遞延稅款”科目，核算企業(yè)由于時(shí)間性差異造成的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的差異所產(chǎn)生的影響納稅的金額以及以后各期轉(zhuǎn)銷的數(shù)額。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)類科目中設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，核算企業(yè)由于可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)、及按能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應(yīng)稅利潤(rùn)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn);在負(fù)債類科目中設(shè)置“遞延所得稅負(fù)債”科目，核算企業(yè)由于應(yīng)稅暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)當(dāng)分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。[5]所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示。同時(shí)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與所得稅有關(guān)的下列信息：⑴所得稅費(fèi)用(收益)的主要組成部分。⑵對(duì)所得稅費(fèi)用(收益)與會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間的關(guān)系的說明。⑶未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時(shí)性差異、可抵扣虧損的金額(如果存在到期日,還應(yīng)披露到期日)。⑷對(duì)每一類暫時(shí)性差異和可抵扣虧損，在列報(bào)期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)。⑸未確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的，與對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的暫時(shí)性差異金額。舊制度只對(duì)所得稅的報(bào)表列報(bào)進(jìn)行了規(guī)定，而對(duì)所得稅的表外披露則未作要求。而新準(zhǔn)則披露的企業(yè)所得稅信息更加充分、完整。
參考文獻(xiàn)
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