稅務(wù)約談制的比較研究與思考

一、關(guān)于稅務(wù)約談制的爭鳴　　當(dāng)前，國內(nèi)稅收實務(wù)界對稅務(wù)領(lǐng)域?qū)嵤┑募s談制度有著不同的稱呼。例如，在名稱上，相對于本文提出的“稅務(wù)約談制”這一概念，又存在所謂的“納稅約談”、“稅收稽查約談”、“稅務(wù)檢查約談”、“稅務(wù)質(zhì)疑約談”、“反避稅約談”、“稅務(wù)函告、約談”等等概念。但是，這些概念約談在實施階段、約談機(jī)構(gòu)、約談條件、約談程序等方面有所差異�！　【图s談的機(jī)構(gòu)而言，爭議點在于是在稅務(wù)管理階段和稅務(wù)稽查階段都實施約談制度還是只在稽查階段實施約談制度。筆者認(rèn)為。盡管約談制度的實施可以在稅收稽查和稅務(wù)管理過程具體進(jìn)行，但考慮到稽查部門本身具有直接處罰權(quán)力，能夠形成更為有效的威懾力，直接在稅收稽查階段開展稅務(wù)約談制度更為有效�！　〖s談條件，是指哪些案件可以納入稅務(wù)約談的實施范圍。對這一概念界定的差異在于，約談是否要以納稅評估為前提。一般認(rèn)為，實施稅務(wù)約談的案件，必然是稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人存在稅務(wù)或稅務(wù)疑點的案件。考慮到我國納稅遵循度較低，稅收違法案件數(shù)量較多，而稅務(wù)稽查資源有限，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)抓大放小。選擇面較大，較為典型的案件進(jìn)行約談。因此，約談的案件應(yīng)當(dāng)以納稅評估作為前提。但是，約談制度本身不應(yīng)當(dāng)包括納稅評估。在具體約談程序的界定上，主要是詳略之差�！　�2003年10月開始實施的《北京市地方稅務(wù)局稅務(wù)函告、約談工作實施辦法》規(guī)定了較為詳細(xì)的制度，值得。依據(jù)該制度的規(guī)定，稅務(wù)約談制度一般應(yīng)當(dāng)包括這么幾個階段：其一，通知階段。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在約談前10天書面通知納稅人或扣繳義務(wù)人，該書面通知應(yīng)當(dāng)載明要求納稅人或扣繳義務(wù)人可能需要提供的資料（如賬目、憑證等）、無正當(dāng)理由不參加約談的后果等。其二，約談階段。稅務(wù)機(jī)關(guān)邀請納稅人和扣繳義務(wù)人進(jìn)行約談。在約談過程中，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以就納稅評估中查到的問題，要求納稅人和扣繳義務(wù)人進(jìn)行解釋。在約談過程時，對于納稅人因為不了解稅收政策和稅收法規(guī)而導(dǎo)致的涉稅問題，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以向納稅人闡明具體的稅收政策和稅法法規(guī)，給予納稅人必要的宣傳和輔導(dǎo)。其三，審查階段。約談結(jié)束后，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)給予納稅人和扣繳義務(wù)人必要的時間進(jìn)行自查自糾。在自查自糾后，納稅人要向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交自查自糾的書面報告，稅務(wù)機(jī)關(guān)審查報告后，可以根據(jù)不同情況采取以下措施：（1）如納稅人所涉及的納稅問題已經(jīng)得到解決的，則可以作出結(jié)案的決定；（2）如納稅人所涉及的納稅問題已經(jīng)得到解決但仍然存在問題的，可以發(fā)出進(jìn)一步整改的通知，要求納稅人定期進(jìn)行整改；（3）如納稅人拒絕糾正或在整改期間仍然拒絕徹底糾正有關(guān)納稅問題的，則依法立案查處�！�　二、國外相關(guān)制度巡視及其借鑒　　當(dāng)前，從國外、境外實施的稅務(wù)約談制度來看，我國香港地區(qū)的稅務(wù)約談制度最為完善，而美國和其他發(fā)達(dá)國家的稅務(wù)約談制度還不完善，如日本的稅務(wù)約談制度僅僅限于稅務(wù)咨詢功能。因此，本文主要介紹我國香港的稅務(wù)約談制度，并附帶介紹其他國家類似制度�！�　（一）我國香港的稅務(wù)約談制度　　我國香港的稅務(wù)約談制度是稅務(wù)審查制度的主要。稅務(wù)審查工作由稅務(wù)局屬下的兩個部門——稅務(wù)調(diào)查科和實地審核科負(fù)責(zé)。由于審查全部的納稅人是極其耗費時間和人力的工作，不符合效益原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)首先要抽取調(diào)查對象，用抽查的結(jié)果來評估應(yīng)課稅款的準(zhǔn)確性。在確定審查對象后，稅務(wù)局首先書面通知納稅人，其商業(yè)業(yè)務(wù)已被列為受審查對象，并列明有關(guān)課稅年度和首次會見的時間。在首次會見時，稅務(wù)局工作人員將取得納稅人的背景資料、商業(yè)檔案儲存情況、納稅人私人支出等。然后，稅務(wù)人員將對有關(guān)會計賬目、審計和稅務(wù)的工作底稿進(jìn)行全面性的審查，如有需要，稅務(wù)局將再次約見納稅人，以進(jìn)一步獲取有關(guān)資料和文件。在審查過程中，由于要涉及到許多會計和稅務(wù)方面的專業(yè)知識，稅務(wù)局準(zhǔn)許納稅人聘請專業(yè)會計師作為其顧問。最后，稅務(wù)人員將再次約見納稅人進(jìn)行解釋和討論稅務(wù)審查的結(jié)果�！　∪绨l(fā)現(xiàn)偷漏稅情況，納稅人就要交出少報的稅款，并接受稅務(wù)局的罰款處理，或提出證據(jù)反駁稅務(wù)局的指控。但是，稅法賦予稅務(wù)局長酌情權(quán)。他可以按違例行為的性質(zhì)及犯錯程度，提出檢控、以罰款代替檢控或評定補(bǔ)加稅款（后者是罰款的一種方式）。在決定采取何種行動時，局長會考慮證據(jù)是否充足、已經(jīng)征收或少征收稅款的數(shù)額（統(tǒng)稱為“少征收稅款”）、違例行為是否經(jīng)精心策劃、有關(guān)違規(guī)行為歷時多久等因素�！　≡诩s談制度中，稅務(wù)局鼓勵納稅人自愿披露其全部違規(guī)事項，并提出合理的了結(jié)個案建議，以便稅務(wù)局考慮。對此，局長可以依據(jù)表1中的規(guī)定，酌情減免或減少任何罰款或任何稅款利息，亦可減少任何根據(jù)本條例征收的稅款，但對稅款的減免有最低限制。[1]　　稅務(wù)審查的成功率非常高。除了例行的抽樣審查外，成功率高達(dá)95％。明智的納稅人一旦被稅務(wù)局作為稅務(wù)審查，都會主動與稅務(wù)局合作，盡早結(jié)束審查，爭取較輕的處罰。自從1991年實行稅務(wù)審查以來，稅務(wù)局從追回了大量的偷漏稅款。以1995—1996年度為例，稅務(wù)調(diào)查科共計13個辦案組，完成了810個案件調(diào)查，追回稅款9.54億元（港幣），實地調(diào)查科共計8個審案小組，共計追回8.18億元（港幣）。[2]　�。ǘ�）其他國家的類似制度　　在美國，一旦納稅人明確表示無法繳納稅款或拒絕繳稅時，自動電話催繳中心將把欠稅名單和欠稅情況傳給小區(qū)稅務(wù)局進(jìn)行追繳。小區(qū)稅務(wù)局在受到追繳通知后，首先要約見納稅人，由調(diào)查員和納稅人面談�！　�對于調(diào)查員所提出的問題，納稅人有義務(wù)回答，并提供有關(guān)賬目和證據(jù)。如果納稅人不合作，稅務(wù)局可以申請法院發(fā)傳票傳喚納稅人接受詢問。若納稅人拒絕，法院可判其“藐視法庭罪”。法院對稅務(wù)局提請簽發(fā)傳票要求一般不會拒絕。[3]在約談中，美國稅務(wù)局還有權(quán)在特定的情況下對納稅人所欠的稅款給予妥協(xié)。這些情況包括：對評定稅額的正確性存在疑問；對稅額的可征收性存在疑問，即對納稅人能否全額繳納稅額存在疑問；有效稅務(wù)管理的需要（在這種情況下，盡管稅額準(zhǔn)確性和課征性沒有問題，但是如果納稅人表明稅額的征收將導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)困難或是不公平的，稅務(wù)局可以允許納稅人提出妥協(xié)協(xié)議）。[4]　　加拿大稅法規(guī)定，如果納稅人接到稅務(wù)局寄來的評稅通知書后對評稅稅額有異議，經(jīng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)局聯(lián)系仍不能達(dá)成一致，就可以在評稅通知書發(fā)出90天內(nèi)填寫反對通知書，寄回聯(lián)邦稅務(wù)局。對于聯(lián)邦稅務(wù)局分發(fā)下來的反對通知書，區(qū)稅務(wù)局上訴部門將指定專人進(jìn)行復(fù)核、調(diào)查，并和納稅人進(jìn)行約談，盡量和納稅人達(dá)成協(xié)議�！　∫獯罄�稅法規(guī)定，在審計程序中，納稅人必須向稅務(wù)官員出示商業(yè)賬目資料，并回答稅務(wù)官員的問題。但是，納稅人也有權(quán)拒絕稅務(wù)官員的審計，也有權(quán)拒絕回答稅務(wù)官員的問題。然而，未向稅務(wù)機(jī)關(guān)出示的證據(jù)不能在以后的司法程序中使用。[5]　　日本實施的“稅務(wù)相談”制度實際上是所謂的稅務(wù)咨詢制度。納稅人可以通過直接到稅務(wù)相談室面談的做法進(jìn)行稅務(wù)咨詢。日本各個國稅局都設(shè)有稅務(wù)相談室，并在主要的136個稅務(wù)署設(shè)有稅務(wù)相談室的分室，由約600名熟悉稅法、經(jīng)驗豐富的稅務(wù)相談官負(fù)責(zé)稅務(wù)咨詢和處理納稅人的意見。咨詢服務(wù)是免費的。[6]　�。ㄈ�）評價　　從上述關(guān)于外國或地區(qū)稅務(wù)約談制度的實施來看�！　」P者認(rèn)為可供借鑒的地方在于：　　首先。稅法中明確確立稅務(wù)稽查約談制度中納稅人的義務(wù)和不履行義務(wù)的法律后果。美國、香港、意大利的稅法中，一般都明確納稅人負(fù)有合作義務(wù)和提供資料的義務(wù)。例如，在美國，不履行合作義務(wù)可能會受到法院以“藐視法庭罪”處罰。在意大利，不履行提供資料的合作義務(wù)甚至可能導(dǎo)致程序上的不利后果。在我國香港，不履行合作義務(wù)將直接影響納稅人所承擔(dān)的實體法上的加重處罰的后果。這類明確的義務(wù)和法律后果的規(guī)定，對于提高稅務(wù)稽查約談的嚴(yán)肅性，加大稅務(wù)稽查約談力度很有意義�！　∑浯�，賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)稽查約談制度中和納稅人就稅款和處罰進(jìn)行妥協(xié)的裁量權(quán)。在美國，稅務(wù)機(jī)關(guān)于法定情況下，可按照妥協(xié)協(xié)議程序和納稅人就所欠稅款達(dá)成稅收協(xié)議的權(quán)利。加拿大也要求稅務(wù)機(jī)關(guān)的上訴部門和納稅人達(dá)成稅收領(lǐng)域的協(xié)議。我國香港稅法也賦予稅務(wù)局局長酌情減免或減少罰款、稅款利息乃至稅款的權(quán)利。這種稅收妥協(xié)協(xié)議或裁量權(quán)的做法，使稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)約談制度中有更大的裁量權(quán)，可以針對具體案件的情況和納稅人的不同境況作出更為合情合理的處理結(jié)果。但其不足在于這種裁量權(quán)行使需要得到有效的監(jiān)督，并需要得到合理的限制。　　再次，在稅務(wù)稽查約談制度中，重視和納稅人的平等關(guān)系和納稅人權(quán)利的保護(hù)。稅法對違反稅法的行為給予納稅人較多的補(bǔ)救機(jī)會，并在復(fù)議、上訴制度中也重視和納稅人達(dá)成協(xié)議來處理稅收爭議。中國香港稅法允許納稅人聘請專業(yè)會計師作為顧問。意大利稅法還將拒絕回答稅務(wù)官員的問題和拒絕審計作為納稅人的權(quán)利。這類規(guī)定對于杜絕稅務(wù)機(jī)關(guān)的不當(dāng)稽查和保護(hù)納稅人合法經(jīng)營權(quán)不受不當(dāng)干擾具有重要的意義。對于違反稅法的行為，重視采用罰款等行政處罰措施；對于可能導(dǎo)致限制人身自由的刑事措施傾向于采取慎重態(tài)度。例如，在我國香港，稅法允許以罰款代替對違反稅法行為的檢控�！�　三、完善我國稅務(wù)稽查約談制度的建議　　借鑒國外以及我國香港地區(qū)的稅務(wù)稽查約談制度，結(jié)合我國的國情，筆者認(rèn)為，我國的稅務(wù)稽查約談制度應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善。　�。ㄒ唬┏雠_關(guān)于稅收約談制度的統(tǒng)一立法　　當(dāng)前，國家稅務(wù)總局《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管工作的若干意見》（國稅發(fā)[2004]108號文件，以下簡稱《征管意見》）中已經(jīng)提到稅務(wù)稽查約談制度具體實施的一些內(nèi)容�！墩鞴芤庖姟氛J(rèn)為，“對納稅評估發(fā)現(xiàn)的一般性問題，如填寫、政策理解等非主觀性質(zhì)差錯�？捎啥悇�(wù)機(jī)關(guān)約談納稅人，通過約談進(jìn)行必要的提示與輔導(dǎo)，引導(dǎo)納稅人自行糾正差錯，在申報納稅期限內(nèi)的，根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定免予處罰；超過申報納稅期限的，加收滯納金。有條件的地方可以設(shè)立稅務(wù)約談室�！钡�是，以此作為稅務(wù)稽查約談制度的立法依據(jù)，顯然存在立法層次過低、效力不足和內(nèi)容不完善的缺陷。因此，應(yīng)當(dāng)考慮頒布效力更高的關(guān)于稅務(wù)稽查約談制度統(tǒng)一立法，使稅務(wù)稽查約談制度有法可依�！　�（二）明確界定稅務(wù)稽查約談制度中納稅人的權(quán)利和義務(wù)　　稅務(wù)稽查約談制度首先應(yīng)當(dāng)明確確定納稅人的相關(guān)義務(wù)和不履行義務(wù)的后果，從而增強(qiáng)約談制度的潛在威懾力，提高約談制度的實施效果。對于納稅人的相關(guān)義務(wù)，我國許多地方性的稅務(wù)稽查約談制度都有一些規(guī)定。例如，北京市地稅局《實施辦法》第九條就明確規(guī)定：“稅務(wù)函告、約談過程中，可根據(jù)需要使用《提供納稅資料通知書》，責(zé)成納稅人、扣繳義務(wù)人提供有關(guān)涉稅資料�！钡�這類規(guī)定對于納稅人的義務(wù)規(guī)定還比較簡單。例如，對于納稅人是否有義務(wù)如實回答稅務(wù)機(jī)關(guān)的，納稅人拒絕回答稅務(wù)官員的某些問題，提供某些虛假資料是否可以認(rèn)定為不履行合作義務(wù)等沒有進(jìn)一步詳細(xì)的規(guī)定。此外，納稅人不履行合作義務(wù)應(yīng)當(dāng)給予何種處理，也沒有更為詳細(xì)的規(guī)定。大多數(shù)這類規(guī)定僅以稅務(wù)機(jī)關(guān)立案查處作為主要的后果�！　」P者認(rèn)為，納稅人在稅務(wù)稽查約談制度中需要承擔(dān)如實回答稅務(wù)機(jī)關(guān)詢問的義務(wù)；對稅務(wù)機(jī)關(guān)提出的疑問，進(jìn)行澄清并盡量提供證據(jù)加以證實的義務(wù)；對于關(guān)鍵問題的回答，如果編造虛假事實進(jìn)行掩飾、搪塞或提供虛假證據(jù)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)停止約談，進(jìn)行嚴(yán)厲查處；對于納稅人在稅務(wù)稽查約談中可以提出的證據(jù)而故意拒絕提出，可以明確規(guī)定納稅人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)對其不利的認(rèn)定后果。　　在納稅人權(quán)利方面，從提倡納稅服務(wù)和公平原則的角度來看，稅務(wù)稽查約談制度中應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定納稅人在約談中所享有的權(quán)利。我國當(dāng)前的稅務(wù)稽查約談制度就這方面的規(guī)定非常少見�！　」P者認(rèn)為，稅務(wù)稽查約談制度應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定納稅人的如下權(quán)利：納稅人在約談之前的合理時間有權(quán)獲得必要通知，不能搞突襲式的約談；納稅人有申請回避的權(quán)利；納稅人有權(quán)被應(yīng)當(dāng)告知約談的程序和約談可能導(dǎo)致的后果；納稅人有權(quán)就稅收專業(yè)問題聘請專業(yè)師作為約談顧問；約談過程必須在合理的時間內(nèi)進(jìn)行和完成，不能搞成變相的羈押；約談過程不能采取誘供、逼供等不合理的方式；約談的筆錄應(yīng)當(dāng)允許納稅人過目，并進(jìn)行修改等；此外還應(yīng)當(dāng)允許納稅人有拒絕約談的權(quán)利�！　�（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)利和義務(wù)的界定　　稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)履行義務(wù)主要是從程序正義要求的角度進(jìn)行設(shè)計的。例如，稅務(wù)稽查約談機(jī)構(gòu)的人員具有必要的獨立性，他必須獨立于稅務(wù)稽查審案人員，和被稽查對象沒有直接的利害關(guān)系或其他足以約談制度實施的關(guān)系；稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)向約談對象發(fā)出通知，約請其財務(wù)負(fù)責(zé)人或單位負(fù)責(zé)人到稅務(wù)機(jī)關(guān)固定場所就有關(guān)涉稅問題進(jìn)行面談；稅務(wù)稽查約談由兩名或兩名以上稅務(wù)人員進(jìn)行；約談時，稅務(wù)人員應(yīng)當(dāng)出示稅務(wù)檢查證，對約談情況應(yīng)當(dāng)進(jìn)行記錄，記錄須經(jīng)被約談人確認(rèn)后簽字等等�！　∪欢�，正如上文提到，要有效發(fā)揮稅務(wù)稽查約談制度的功能，還必須應(yīng)當(dāng)考慮給予稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)稽查約談制度中和納稅人就稅款和處罰進(jìn)行妥協(xié)的裁量權(quán)。我國稅收稽查的現(xiàn)狀是，納稅遵循度較低，大多數(shù)被稅務(wù)機(jī)關(guān)立案稽查的案件事實上都屬于有稅收違法行為的案件。只是由于稅務(wù)稽查資源的有限性和證據(jù)收集能力的局限性，許多案件不能一查到底或無法落案。稅務(wù)稽查約談制度的引進(jìn)，在某種程度上就是對違法納稅人從輕、減輕和免除處罰，換取納稅人自查自糾，從而降低稽查成本，提高稽查工作效率，進(jìn)一步擴(kuò)大稽查面，最終提高納稅遵循度。在這種情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)對違法納稅人的從輕、減輕和免除處罰必須獲得稅法乃至刑法上的法律依據(jù)。　　對此，我認(rèn)為應(yīng)當(dāng)在稅收約談制度中賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)如下權(quán)限和建立如下監(jiān)督機(jī)制：　　首先，對于納稅人在約談中主動交待的某些故意違法但還不構(gòu)成犯罪的行為，應(yīng)當(dāng)區(qū)分完全自愿披露、在受質(zhì)疑后迅速披露全部事實、不完全披露或延遲披露事實三種情況，分別給予免除罰款、減輕罰款和從輕罰款三種不同的處理�！　∑浯�，允許在一定條件下和納稅人達(dá)成稅收協(xié)議�！　≡诙惙ㄖ�，稅收協(xié)議有多種表現(xiàn)形式，例如有所謂的稅收擔(dān)保協(xié)議、納稅人之間就納稅承擔(dān)而達(dá)成的協(xié)議、稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人就關(guān)聯(lián)達(dá)成的預(yù)約定價協(xié)議、稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在納稅事實難以查清時簽訂的協(xié)議等。納稅人之間就納稅承擔(dān)達(dá)成的協(xié)議并不是以稅務(wù)機(jī)關(guān)作為納稅主體的一方，所以，不屬于本文探討的稅收協(xié)議問題。其他三種協(xié)議則都是要以稅務(wù)機(jī)關(guān)作為協(xié)議一方的主體。其中，就稅收擔(dān)保協(xié)議和預(yù)約定價協(xié)議在我國現(xiàn)行的《稅收征收管理法實施細(xì)則》中已經(jīng)有所規(guī)定。這里不再贅述。對于稅務(wù)稽查中比較有意義的應(yīng)該是對稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人之間就納稅事實無法查清時簽訂的協(xié)議。對這一協(xié)議，許多學(xué)者認(rèn)為，從稅收法定主義原則和我國現(xiàn)行的法律規(guī)定來看，其合法性還有待探討。[7]但是，如果從減少稅收成本和提高稅收效率來看，是值得提倡的一種做法。正如前文提到，基于稅務(wù)稽查部門的有限力量配備和普遍納稅遵循度低的現(xiàn)狀，是無法與法律對稅法違法案件的高證據(jù)標(biāo)準(zhǔn)要求、查清納稅事實所需要的大量的時間精力及對納稅人通力配合的高要求相適應(yīng)的。稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在稽查約談中，就重要的納稅事實、納稅人自查自糾提供的情況等與納稅人達(dá)成妥協(xié)的做法�！　》浅Ｓ欣�于緩解前文提到的三個矛盾沖突�！　〈送猓�在約談中，如果發(fā)現(xiàn)存在其他問題也可以考慮與納稅人達(dá)成必要的協(xié)議安排。這包括以下幾種情況：　　（1）延期償還稅收的協(xié)議。由于納稅人存在客觀的困難導(dǎo)致稅款的可征收性存在問題的，按照2001《稅收征收管理法》第31條的規(guī)定，可以由納稅人申請延期納稅。但是，由于延期納稅的批準(zhǔn)權(quán)已經(jīng)提到省一級稅務(wù)機(jī)關(guān)決定，且其償還期限僅僅只有三個月，許多資力較為單薄的中小企業(yè)的納稅人基于申請程序復(fù)雜等原因而沒有申請，而基層稅務(wù)機(jī)關(guān)也常常因逐級上報程序復(fù)雜而拒絕納稅人的申請。因此，在稅務(wù)稽查約談期間，如果納稅人確實能夠證明其存在足以申請延期還稅的情況，稅務(wù)稽查人員應(yīng)當(dāng)考慮協(xié)助納稅人進(jìn)行申請，并與納稅人達(dá)成延期償還稅收的協(xié)議�！　∵@類協(xié)議可以作為納稅人申請延期償付稅款申請的一個附件，向省級稅務(wù)機(jī)關(guān)報送。省級稅務(wù)機(jī)關(guān)對附帶這類附件的延期申請，在審批程序上應(yīng)當(dāng)從快從寬�！　。�2）減免稅收的協(xié)議。依據(jù)稅法法定主義原則，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)是無權(quán)擅自減免納稅人的稅額，它只能依據(jù)法律的規(guī)定進(jìn)行減免稅。法定的減免稅情況不屬于稽查約談中減免稅協(xié)議的范圍，因為減免稅本身是法律的規(guī)定，無需再由稽查機(jī)關(guān)作出安排。但是，在有些情況下，稅法也賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)酌定免除的權(quán)利，這包括依職權(quán)免除和依申請免除的情況。例如，在《農(nóng)業(yè)稅條例》第18條規(guī)定，因為災(zāi)害引起的免稅屬于依職權(quán)的免除；個人所得稅第5條對于孤老人員所得的免稅屬于依申請免除。無論是何種免稅，在稅收稽查約談中，如果納稅人確實能夠提供證據(jù)證明，稅務(wù)機(jī)關(guān)都可以考慮免稅處理。不過，上述酌定免除的情況都采取了列舉的方式，有時并不能窮盡所有的應(yīng)當(dāng)給予減免稅的情況。為此，許多發(fā)達(dá)國家都授予稅務(wù)機(jī)關(guān)更為靈活的酌定免除權(quán)。例如，德國《稅收通則》第227條就明確規(guī)定：“依個別時間之狀況，租稅債務(wù)關(guān)系之請求權(quán)之收取為不允當(dāng)時，稽征機(jī)關(guān)得為全部或者部分之免除，……�！盵7]據(jù)此，我國應(yīng)當(dāng)借鑒這一規(guī)定，授予稽查人員同樣的權(quán)利，使之在稽查約談時在適當(dāng)情況下與納稅人達(dá)成減免稅收協(xié)議。　　當(dāng)然，這一協(xié)議應(yīng)當(dāng)?shù)玫匠绦蛏系膰?yán)格的控制。筆者認(rèn)為，協(xié)議簽署后，應(yīng)當(dāng)報送省一級稅收機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，或至少應(yīng)當(dāng)報省一級機(jī)關(guān)備案�！　。�3）對于納稅人在約談中交待的已經(jīng)構(gòu)成犯罪的行為，則可視為納稅人有自首的情節(jié)，依據(jù)刑法對自首的規(guī)定是“可以從輕、減輕甚至免除處罰”。在移交給公案機(jī)關(guān)處理的時候，建議進(jìn)行從輕、減輕和免除處罰。對于那些納稅人通過約談能夠及時補(bǔ)繳稅款的案件，一般還可以考慮依據(jù)刑法關(guān)于“犯罪情節(jié)較輕，危害性不大，不視為犯罪”的規(guī)定，不再進(jìn)行移送�！　〈送猓�還應(yīng)當(dāng)考慮對我國目前刑法中涉稅犯罪的法律規(guī)定進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，以擴(kuò)大稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)稽查約談中的靈活度。例如，當(dāng)前已有學(xué)者建議，應(yīng)當(dāng)取消刑法關(guān)于偷稅方式認(rèn)定上將“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報而拒不申報”的行為作為偷稅行為的立法規(guī)定。對偷稅罪的這一修正，有可能將偷稅行為認(rèn)定界限后移，對于一些在稅務(wù)稽查約談期間交待的未申報行為，可能就無需認(rèn)定為偷稅罪，而由稅務(wù)機(jī)關(guān)給予納稅人一個補(bǔ)救的機(jī)會。這種做法，作為一個過渡性措施用于解決我國目前稅務(wù)管理和稽查存在偷稅面廣、稽查效率低的問題，也應(yīng)當(dāng)是利大于弊的�！　。�4）對于稅務(wù)機(jī)關(guān)所擁有的裁量權(quán)應(yīng)當(dāng)實行必要的監(jiān)督。這種監(jiān)督，一方面可以考慮將裁量權(quán)實施批準(zhǔn)權(quán)的審查級別提高，并建立必要的備案制度。例如，涉及對于罪與非罪的認(rèn)定，可以考慮由省一級的稅務(wù)稽查局負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)批準(zhǔn)這種裁量權(quán)，并向相應(yīng)級別司法機(jī)關(guān)建立備案制度。另一方面，也必須在稽查機(jī)關(guān)內(nèi)部同級稽查部門之間實行必要的相互監(jiān)督制度。例如，使約談部門和稽查選案、檢查、審理和執(zhí)行部門之間實現(xiàn)相互監(jiān)督�！　�：　　[1]香港特別行政區(qū)稅務(wù)局罰款政策[EB/OL].http//sc.info.gov.hk/gh/www.idr.gov.hk/chi/pol/ppo.htm.2005-02-22.　　[2]曹小秋。香港的稅務(wù)審查[J].江西財稅與會計，1997，（12）：51—52.　　[3]朱建國。一些國家稅款及征收核算田。稅務(wù)。1995，（11）：60.　　[4]Offer in Compromise[EBIOL].http://www.irs.gov/business/small article/o，id=10459300.html.2004-10-02.　　[5]Nico Klesmans，Congress Review- Relationship Between the National Systems of Legal Protection of the Taxpayer and the European Convention on Human Rights[J].EC Tax Review，2000（1）：45.　　[6]孫瑞標(biāo)，等。日本的稅務(wù)執(zhí)行行政與個人所得稅慣例[J].稅務(wù)，1998，（10）：62.　　[7]劉劍文，熊偉。稅法基礎(chǔ)[M].北京：北京大學(xué)出版社，2004.

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