對后金融危機時代下我國公允價值計量的若干問題分析
一、對公允價值的認識及其對我國會計準則體系的影響
公允價值的本質(zhì)是一種基于市場信息的評價，是市場客觀價值認定而不是其主體的主觀價值認定。在存在市場交易的情況下，交換價值即為公允價值。正是由于公允價值本身的特點．國際會計委員會(IASC)將公允價值定義為：“公平交易中．熟悉情況的當事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或負債清償?shù)慕痤~�！泵绹鴷嫓蕜t委員會(FASB)認為公允價值是指：“報告實體所在市場的參與者之間進行的有序交易中出售一項資產(chǎn)所收到的價格或轉(zhuǎn)移一項負債所支出的價格�！蔽覈�1998年發(fā)布的《債務重組》中，首次采用公允價值計量。在2001年1月前修訂的債務重組、非貨幣性交易等準則中有公允價值的運用，但由于接連出現(xiàn)利用債務重組等交易中公允價值因素操縱利潤的行為，同年財政部又取消了公允價值在上述準則中的應用。2006年我國新頒布的企業(yè)會計準則中，將公允價值的定義為：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~。
公允價值的引入對于完善我國會計準則體系具有十分重要的意義，其具體表現(xiàn)在以下幾個方面：
(一)采用公允價值計量有利于提高會計信息的相關性。公允價值與歷史成本比較而言，能較好地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量．從而更確切地反映企業(yè)的營運能力、償債能力及盈利能力。因此，按公允價值計量得出的信息能為企業(yè)管理當局、投資者、債權人的經(jīng)營、決策提供更有力的支持。
(二)采用公允價值計量能夠更好地計量企業(yè)的收益。按傳統(tǒng)的會計學收益概念，會計收益是指來自于交易期間已實現(xiàn)的投入和相對應費川之間的差額。經(jīng)濟學的收益概念除包括會計收益外．還包括非交易和未實現(xiàn)的資產(chǎn)價值變動形成的利得或損失．較之會計收益在內(nèi)容上更為真實和全面。而公允價值會計計量恰恰就是既要計量資產(chǎn)和負債在資產(chǎn)負債表中的公允價值，還要計量公允價值變動所造成的利得和損失。這樣町彌補會計收益的不足而向經(jīng)濟收益看齊。更加準確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量．更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及所承擔的財務風險，更合理地反映企業(yè)的財務狀況以及企業(yè)的真實收益，可以全面評價企業(yè)管理當局的經(jīng)營業(yè)績。
(三)公允價值計量體現(xiàn)了新會計準則的核心理念發(fā)生變化�；緶蕜t第四條規(guī)定：“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經(jīng)濟決策”。由此看出，新會計準則明確提出了“決策有用”觀念�；诖藭嬆繕耍瑢嬓畔⒌馁|(zhì)量要求也發(fā)生了變化．許多規(guī)定充分體現(xiàn)了對相關性的重視，可以說，在新會計準則體系中，相關性真正變得與可靠性一樣重要。因此在會計計量上較之以前突出了公允價值的應用從以上定義可以看出，公允價值實際上是一個很廣的概念范疇，并不僅僅是與其他計量屬性相并列的一個概念．可以說，它是其他屬性存在的基礎，即需要反映交易和事項內(nèi)含的公允的價格，并同時兼具可靠性、相關性的信息質(zhì)量特征。
二、金融危機中公允價值對我國具體準則產(chǎn)生的影響
新會計準則對公允價值計量模式的使用主要體現(xiàn)在當前上市公司估值中較常見的投資性房地產(chǎn)、金融工具、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組和非共同控制下的企業(yè)合并等方面。在目前已頒布的38項具體準則中有l(wèi)7項不同程度地運用了公允價值計量屬性。
(一)交易性金融資產(chǎn)。我國《企業(yè)會計準則第22號一～ 金融工具確認和計量》規(guī)定，以公允價值計量的金融工具主要包括交易性金融資產(chǎn)和金融負債。交易性金融資產(chǎn)和金融負債， 主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)售或回購的金融資產(chǎn)或金融負債，例如企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購人的股票、債券、基金等。國際會計準則要求對于交易性金融資產(chǎn)在期末按公允價值(一般為市場價格)進行價值評估。當市場價高于成本價時．超過部分計為公司當期收益：同理．如果市場價低于成本價，則應將低于金額計人公司當期損失， 這一個過程即稱為按市值計價。美國財務會計準則委員會制定的第157號會計準則，要求對金融性資產(chǎn)按照公允價值計量，并將變動計人當期損益表。在實踐中，我國金融機構一般是在月末做一次性計算，對于某些國外投資銀行，由于內(nèi)部要求逐天計算投資損益，岡此，按市值計價是基于當日市場收盤價逐日計算，并計人當天損益。但仔細分析可以發(fā)現(xiàn)， 該準則僅引進了產(chǎn)品質(zhì)量控制思想．而放棄了全面質(zhì)量管理思想， 不重視業(yè)務過程的管理。目前不僅僅會進一步加深美國金融危機．也必然同時會導致經(jīng)濟實體的危機